פרק 15 - הצהרות, הודעות ושומות 

ו"ע (מחוזי חיפה) 8477-06-20 שתבן השקעות ובנייה (שערי תקווה) בע"מ ח.פ. 502300759 נגד מנהל מיסוי מקרקעין-חדרה

ענייננו בפס"ד בעוררת אשר רכשה קרקע בשטחי יהודה ושומרון ולאחר מכן מכרה אותה לרוכשים שונים. רכישת קרקע באזור מסוג זה דורשת אישור ועדה לרישום ראשון. מאחר שלטענת העוררת אישור הוועדה הוא תנאי מתלה מהדין, הרי שהעסקה לא השתכללה לידי עסקה בשלב של עד לקבלת האישור. ועל כן לא נדרש לדווח עליה לרשויות המס בתקופה האמורה. בנוסף, טענה העוררת כי מאחר שטרם התקבל אישור הוועדה, כלל לא רכשה ומכרה זכויות במקרקעין ולכן לא חל אירוע מס במקרה זה. ועדת הערר דחתה את טענות העוררת בקביעתה כי אישור הוועדה הוא תנאי מתלה ואינו תנאי מן הדין המאפשר לדחות את יום המכירה יש להבדיל בין השתיים. בנוסף, הזכות שרכשה העוררת היא זכות במקרקעין בעלת תוקף משפטי, החייבת בדיווח אשר יוצרת אירוע מס המחייב תשלום מס עבורו.

ו"ע (מחוזי חיפה) 48945-03-19 קריימן נ' מנהל מיסוי מקרקעין חיפה

ענייננו בפס"ד בו העורר הצהיר על מכירת נכס במקרקעין תמורת700,000  אלפי ש"ח. מנהל מיסוי מקרקעין סבר ששווי השוק של הנכס הנמכר הוא 000, 3,000ש"ח, וקבע את שווי המכירה בהתאם. העורר טען, כי יש לקבל את התמורה החוזית מאחר שנקבעה בדין. ועדת הערר קבעה, כי מנהל מיסוי מקרקעין הרים את הנטל להוכיח את שווי השוק של הנכס, ואילו העורר לא עמד בנטל להוכיח כי יש לקבל את השווי ההסכמי כחריג לשווי השוק. לאור הדלתא בין שווי השוק לתמורה החוזית מתקיימת החזקה לפיה התמורה ההסכמית לא נקבעה בתום, והעורר לא הצליח לסתור אותה. הערר נדחה. פס"ד נוסף שניתן בסוגיית קביעת שווי המכירה הוא בו"ע (מחוזי מרכז) 20-07-43462 מנסור נ'  מיסוי מקרקעין נתניה. פס"ד זה עניינו בהצהרה על שווי מכירה בסך של 120 ש"ח למטר רבוע מאידך המנהל טען כי השווי הנכון הוא 1,200 ש"ח למ"ר. ייחודו של פסה"ד הוא בניתוח השווי שנעשה בפועל על ידי הוועדה והשימוש בסמכותה להפחית את השווי שנקבע על ידי המנהל, בין היתר בשל שינוי דרסטי במדיניות המנהל בקביעת השווי באותו אזור. ועדת הערר קבעה, כי יש להעמיד את השווי למ"ר על סך של 1,000 ש"ח למטר רבוע.

הודעת מאת רשות המיסים – בנושא עסקאות תמ"א 38

הודעת רשות המיסים מחודש אוגוסט 2022, מודיעה כי עד ה-1 באוקטובר 2023 יוכלו דיירים ויזמים לחתום על הסכמים לביצוע עסקאות מכוח תמ"א 38 ולהסתפק בשלב ראשוני בהגשת הודעה על ביצוע העסקה, מבלי להגיש הצהרה המחייבת בתשלום מס שבח ומס רכישה. עד ה-1 באוקטובר 2023 או עד למועד התקיימות התנאים המתלים בהסכם בין הצדדים (לפי המוקדם מבניהם), יידרשו הצדדים לעסקה להגיש הצהרה בצירוף שומה עצמית.  אם עד תאריך זה תוארך הוראת השעה לפי פרק חמישי ((5 לחוק מיסוי מקרקעין באופן רטרואקטיבי ליום 2022.1.1, יוכלו הצדדים לעסקה לממש את ההטבה. היה ועד למועד זה לא יוארך תוקפן של ההטבות, יידרשו הצדדים לעסקה לשלם את מס השבח ומס הרכישה בצירוף הפרשי הצמדה וריבית אך ללא קנסות אי הצהרה במועד. ככל שהעסקה בין הצדדים תבוטל טרם הגיע המועד להגשת ההודעה, יגישו הצדדים בקשה לביטול העסקה לבחינת מנהל מיסוי מקרקעין. 

ו"ע 20-02-58771 מזרחי נ' מנהל מיסוי מקרקעין חיפה (17.3.2022)

עניינו של פס"ד זה, בעורר אשר רכש ביום 25.12.2007 שתי חנויות זהוֹת בקריית אתא ושילם תמורתן סכום זהה.

ביום 16.12.2010 מכר העורר את אחת החנויות תמורת סכום כפול משווי הרכישה שלה ובדיווחו למשרדי המשיב הצהיר העורר, כפי שטען "בטעות", על שווי רכישה  ששולם עבור שתי החנויות יחד (כתוצאה מדיווח זה - לא שולם מס שבח כלל באותה עסקה).

ביום 11.10.2018 מכר העורר חצי מזכויותיו בחנות השנייה ובהצהרתו למשיב דרש, כי השבח יחושב כנגזר משווי הרכישה של אותה חנות.

המשיב גילה את הסטיה בדיווח בעסקה הקודמת רק באותה עת ועל-כן קבע את עלות החנות השנייה לצורכי מס  ל-0.01 ש"ח, שכּן לעמדתו העורר ניצל כבר את מלוא שווי הרכישה של החנות בעסקת המכירה של החנות הראשונה.

לטענת העורר, הגם שאין חולק כי הדיווח במכירת החנות הראשונה בשנת 2010 היה מוטעה, דיווח זה הכיל פגמים שהיו צריכים לעלות ספקות אצל המשיב – דבר שהיה מאפשר נקיטת פעולות בזמן אמת כדי לתקן את הטעות; ומשלא בוצעה כל בדיקה מצד המשיב, הרי שישנו אשם תורם מצידו.

עוד טוען העורר, כי משחלפו 8 שנים ממועד עסקת המכירה של החנות הראשונה, הרי שלא ניתן לפעול לתיקון השומה על-פי סעיף 85 לחוק, אך המשיב מנסה במסגרת הליך זה לרפא פגמים שנפלו בשומה הקודמת, וזאת מבלי שפעל להעמיד את העורר על טעותו.

ועדת-הערר, מפי יו"ר הוועדה השופטת א' וינשטיין (בהסכמת חברי הוועדה עו"ד א' סימון ומר א' שרם), דחתה את הערר תוך חיובו של העורר בהוצאות המשיב ובשכ"ט עו"ד בסך כולל של 50,000 ₪.

השופטת וינשטיין קבעה, כי יש לדחות את טענות העורר וזאת לאור עקרונות של גביית מס אמת ועיקרון רציפות המס.

לדבריה, העורר לוקה, לכל הפחות אם לא למעלה מכך, ב"עצימת עיניים" בכל הקשור לדיווחו וחבותו במס שבח בעסקה הראשונה משנת 2010. שכּן, אין ולא יכול להיות ספק שהעורר ידע בוודאות כי תהיה חבות במס שבח בעסקה האמורה שעה שמכר את החנות הראשונה ברווח משמעותי ובכל זאת הוא בחר לעצום עיניו ולא לשאול דבר.

כן קבעה השופטת וינשטיין, כי ישנו יסוד סביר להניח שמיַיצגי העורר היו מודעים לחבות המס האפסית – לאור בקיאותם בהוראות הדין, ציפו או היה עליהם לצַפות לחבות לעורר במס שבח – אולם העורר ומיצגיו נמנעו במכוּון מלברר את מצב הדברים בפועל, על-מנת "שלא לעורר מתים". לפיכך, מדובר, במקרה הטוב, בעצימת עיניים מצד העורר ומיצגיו, בגינהּ נמנעו מלברר את עניין שומת מס השבח מול המשיב.

השופטת ציינה, כי גם אם תקבל את טענת העורר לפיה הצהרתו על העִסקה משנת 2010 ואי-תשלום מס שבח בגינהּ נעשו בטעות וללא כוונת זדון, ואף אם תתעלם מעצימת העיניים הבולטת בעניין זה, הרי ברור כי העורר לא שילם מס אמת בעסקת המכירה של החנות הראשונה, ומזאת לא ניתן להתעלם.

השופטת וינשטיין הוסיפה וקבעה, כי אין כל בסיס לטענות העורר בדבר פגיעה בסופיות השומה או פגיעה בעיקרון ההסתמכות, שכּן שומת מס השבח לגבי העִסקה משנת 2010 נותרה על כנה בלא כל שינוי, ולמעשה, בשומתו של המשיב לעסקה משנת 2018 הוא אף חזר ונתן תוקף לשומה משנת 2010.

לאור המבואר לעיל, הציעה השופטת וינשטיין לחברי הוועדה לדחות את הערר ולקבוע כי החלטת המשיב בהשגה תעמוד בעינה ושווי הרכישה שייקָבע בגין מכירת מחצית החנות השנייה יעמוד על 0.01 ש"ח; וכן לחיֵיב את העורר בהוצאות המשיב ובשכר-טרחת עורך דינו בסך כולל של 50,000 ש"ח. זאת, לאור התנהלות העורר, העובדה שלא הייתה בפיו כל טענה עניינית ובעיקר בשל כך שהטענות שהועלו על-ידי העורר אינן עולות בקנה אחד עם עקרונות של הגינות ותום-לב.

חברי הוועדה הסכימו לפסק דינה של יו"ר הוועדה.

ו"ע (מחוזי ת"א) 68019-07-18 חוגי נ' מנהל מיסוי מקרקעין ת"א (01.08.2019)

עניינו של הפס"ד בדחיית המנהל את טענת העורר להארכת מועד לתיקון שומה לפי ס' 107 לחוק. הוועדה אפשרה לעורר להביא בפני המנהל טיעונים וראיות לצורך הוכחת קיומה של סיבה מספקת להארכת מועד; בעקבות כך, נקבע כי באם מתקבלת שומתו העצמית של הנישום אין אפשרות להגיש השגה, וזאת לרבות מקרה בו מצא הנישום טעות בשומה העצמית וכי המתווה הנכון במקרה הוא הגשת בקשה לתיקון שומה.

ע''א 2154/17 מנהל מיסוי מקרקעין חדרה נ' אברהם רויכמן (9.5.2018)

המערער, מנהל מיסוי מקרקעין חדרה, מבקש לקבוע כי יום הרכישה של המקרקעין לעניין חישוב מס השבח הינו 15.5.1991 ואילו המשיבים טוענים כי יש לראות את ההסכם שנחתם בשנת 2000 עם פקיד שומה ושבמסגרתו אושר שינוי יעוד מקרקעין מהווה מכירה לצרכי מס ועל כן יש לראות את מועד שינוי הייעוד, 31.12.2000 כיום הרכישה לצורך מס שבח. לטענת המערער מדובר אך ורק בסיווג ולא בשינוי ייעוד.

הוחלט כי לא מדובר בשאלה משפטית אלא בשאלת פרשנות של ההסכם אשר נחתם בין המשיבים לבין פקיד השומה. על אף האמור, ניתנה התייחסות לפרשנות ההסכם ונקבע כי לא ניתן לקבל את הטענה כי מדובר רק בשינוי סיווג של הקרקע כפי שטען המערער ולכן הוחלט לדחות את הערעור.

ע''מ 4653-04-17 בדראן נ' מדינת ישראל (18.08.2017)

העורר הגיש ערר על החלטת המשיבה לדחות בקשה לתיקון שומות אשר הוצאו בהתאם להצהרות מלפני 10 ו- 17 שנים. העורר לא הגיש בקשה להארכת מועד להגשת בקשה לתיקון שומה.

לאור העובדה כי העורר הגיש בקשה לתיקון שומות שנים רבות לאחר הוצאת השומות ולאחר שחלפה התקופה הקבועה לתיקון השומה ומאחר ולא הוגשה בקשה להארכת מועד, הוחלט לדחות את הערר על הסף.

וע (ת''א) מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב נ' מיטל אביבי רייך (09/04/17)

המשיבים הגישו הצהרה למבקש, מנהל מיסוי מקרקעין תל-אביב, על רכישת דירה כדירה משותפת והצהירו על שיעורי מס רכישה של דירה לא יחידה. ביום 28/06/2012 קיבל המבקש את הצהרת המשיבים וחישב את מס הרכישה.

ביום 31/8/2016 הגישו המשיבים בקשה לתיקון שומת מס רכישה, לפיה על חלק הבעל בדירה יחול חישוב מס רכישה של "דירה יחידה", בהתאם להלכת פלם.

לטענת המבקש, המשיבים היו זכאים לבקש תיקון שומה עד ליום 28/06/2016 ועם חלוף מועד זה הפכה השומה לסופית.

הוחלט כי ניתן להאריך את מועד הארבע שנים לתיקון שומת מס רכישה באמצעות סעיף 107 לחוק וזאת בהתקיים "סיבה מספקת" להארכת מועד. במקרה דנן המשיבים טעו בתום לב ואין למנוע מהם את האפשרות להגיש בקשה לתיקון שומה.

חוק התכנית הכלכלית (תיקוני חקיקה ליישום המדיניות הכלכלית לשנות התקציב 2017 ו – 2018 ), התשע''ז – 2016

תיקון סעיף 16 לחוק מיסוי מקרקעין – הוספת סעיף (2א) לאחר סעיף 16(א)(2) לפיו במכירת דירת מגורים מזכה כהגדרתה בסעיף 49, ניתן לרשום מכירת זכות בפנקסי מקרקעין בתנאים המפורטים בסעיף וזאת תוך תקופה של 20 ימים אשר תקטן בהדרגה עד לתקופה של 10 ימים (התקופה תקטן בהדרגה  בין המועד הקובע ועד ליום 01.01.2020).

הודעה לציבור (26/12/2016) - שינוי במועד הצהרה על רכישה או מכירת זכות במקרקעין/פעולה באיגוד מקרקעין- סעיף 73 לחוק מיסוי מקרקעין הקובע בין היתר את מועד חובת הגשת הצהרה למנהל מיסוי מקרקעין תוקן כך שמועד הגשת ההצהרה יעמוד על 30 יום ממועד המכירה/רכישה (במקום 40 יום).

התיקון יחול על עסקאות שיבוצעו החל מיום 01.01.2017 ואילך.

ו"ע 1827-10-13 נוה גד  בנין ופתוח בע"מ נ' מנהל מס שבח מקרקעין תל אביב (17/6/15)

רקע עובדתי: בעבר היו לחברת הירקון בע"מ זכויות במתחם מקרקעין. החברה הייתה מעוניינת בפיתוח המתחם ולשם כך התקשרה עם העוררת בשני הסכמים (שנות השישים והשבעים). על פי ההסכמים העוררת הייתה אמורה לרכוש זגויות בחלקות הקרקע ולבנות מלון דירות במקום. תמורת הרכישה אמורה הייתה להיות מזומן וזכות לאחוז מפדיון מלון הדירות. בנוסף, כתנאי לביצוע העסקה, קרקעות אחרות היו אמורות להמסר לעיריית תל אביב. הפרוייקט לא יצא אל הפועל, ובשנת 2012 נחתמה תוספת להסכמים. התוספת שינתה את חישוב התמורה ואת הקצאת הקרקעות לצרכי הציבור. התוספת נחתמה על רקע רצון העוררת למכור את זכויותיה לצד שלישי. המשיב טוען כי ההסכמים משנת 2012 מהווים עסקה נוספת שמצדיקה הטלת מס רכישה נוסף על העוררת.

הועדה קבעה כי כאשר היקף עסקה גדל בעקבות שינויים אשר הוסכמו בין הצדדים לאחר כריתתה המקורית קיימת הצדקה להטלת מיסוי נוסף. היקף עסקה יכול לגדול כתוצאה מהרחבת ההיקף הכמותי, שינוי חיובי באיכות הממכר, הגדלת היקף התמורה או שוויה או שיפור בתנאי העסקה הנלווים. אין כך הדבר כאשר מרכיב מסוים בעסקה מוחלף במרכיב אחר שווה ערך ואיכות. שינוי במתכונת או מתווה עסקה אינו מצדיק, כשלעצמו, הטלת מס נוסף.

לגביי העסקה הנדונה נקבע כי הגרעין הקשה, מכירת החלקים בחלקות מוגדרות, של העסקה כלל לא השתנה. הרכיב השני, העברת השטחים לצרכי ציבור, לא הוגדר באופן ספציפי אלא באמצעות יחס, נמצא כי אין בהחלפה כדי להגדיל את ההיקף הכלכלי של הממכר אלא לשמרו. לעניין התמורה, נקבע כי הרכיב השני (אחוז מהפדיון) לא סופק עד לאותה העת, התקבלה טענת העוררת כי הסכום החדש שנוסף בשנת 2012 (24 מיליון) נועד להחליף את רכיב התמורה השני כאמור, ולפיכך אינו מגדיל את ההיקף הכלכלי של העסקה המקורית.

הערר התקבל. 

53452-09-12 בר גיורא נ' מנהל מס שבח חדרה 28/05/2015

הערר דן בסוגיית סמכותו של המשיב להאריך את המועד לתיקון שומה הקבוע בסעיף 85 ובעילות המצדיקות הארכה שכזו. העובדות: מונה כונס נכסים לזכויותיו של בר גיורא במקרקעין, הנכס נמכר ע"י כונס הנכסים, למנהל הוצגה הצהרה שבעקבותיה הוצאה לכונס הנכסים שומה, על שומה זו הגיש כונס הנכסים השגה וזו התקבלה בחלקה. לאחר מכן הוגש הכונס בקשה לתיקון (הבקשה הראשונה), זו נדחתה, על ההחלטה הוגש ערר. הערר נדחה וכך גם הערעור על הערר. לאחר מכן, הגיש הכונס בקשה לפי סעיף 107 לחוק להארכת מועד להגשת בקשה לתיקון שומה. הבקשה נדרשה לאור העובדה שחלפו מעל 4 שנים מיום קביעת השומה, הבקשה שהוגשה נדחתה והערר הנדון עוסק בדחיית בקשה נוספת שהוגשה לארכה.

נקבע כי סעיף 107(א) לחוק אינו מעניק למשיב סמכות להארכת התקופה הקבועה בסעיף 85 לחוק. בנוסף, הגם והייתה נתונה למשיב הסמכות לעשות כן, הן מכוח סעיף 107(א) והן מכוח סמכותו הכללית לשינוי ותיקון החלטות, הרי שבמקרה דנן לא הצביע העורר על עליה לעשיית שימוש בסמכות זו.

במשפט המנהלי מקובל העיקרון לפיו החלטה מנהלית אינה נתונה לסופיות והרשות המנהלית מוסמכת לעיין מחדש בהחלטותיה ולתקנן בהתאם. עם זאת, גם במשפט המנהלי מוטלים סייגים. סעיף 147 לפקודת מס הכנסה קובע את סמכותו של המנהל לפתוח ולתקן שומות, סמכות זו מופיעה גם בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, עם זאת, המחוקק קבע את העילות לתיקון שומה, את היקף הסמכות ואת מסגרת הזמן שבגדרה ניתן לפעול לפתיחה.

הוראות סעיף 85 קובעת מסגרת זמן תחומה, בעוד הוראת סעיף 107 מקנה למנהל סמכות להאריך "כל מועד" אם מצא סיבה מספקת לכך. פסיקת ועדות הערר חלוקה בנוגע לשימוש בסעיף 107 להארכת מועד שינוי שומה, מעבר למסגרת הזמן הקבועה בסעיף 85. משיקולי הרמוניה פנימית בדיני המס, בוצעה השוואה עם סמכויות דומות המוקנות בפקודת מס הכנסה ולעניין מע"מ, כמו כן, תוך הדגשה שמיסוי שבח הינו מקרה מיוחד של מיסוי רווחי הון (י' הדרי מיסוי מקרקעין חלק ראשון 31 (מהד' שביעית 2012). מגבלות הזמן המצויות פורשו כ"התיישנות מהותית". מכאן שעל פי התכליות המגוונות של דיני המס, לרבות התכלית של שמירת הוודאות והיעילות וסופיות השומה, ומתוך רצון לשמור על הרמוניה חקיקתית יש לפרש את סעיף 107 בצמצום, ואין להחילה על הארכת התקופות לתיקון ושינוי שומות כקבוע בסעיף 85.

הערר נדחה. 

ע"א 1830/14 רובומטיקס טכנולוגיות בע"מ נ' פקיד שומה למפעלים גדולים

ביהמ"ש העליון דחה את בקשת הרשות ערעור, החליט שלא להתערב בהחלטתו של בית המשפט המחוזי אך צמצם החלטתו למקרה הנדון בלבד. ביהמ"ש פסק שלדעתו לא נפלה שגגה בקביעתו של ביהמ"ש המחוזי. השאלה אלו טענות חדשות ראויות להישמע ובאיזה שלב, מונחת לפתחו של בית המשפט המחוזי, והוא אמור להפעיל בעניין זה שיקול דעת מדוד ושכל ישר, בהתחשב בנסיבותיו של כל מקרה ומקרה. 

ו"ע (נצרת) 11612-06-14 קיבוץ מעלה גלבוע, קבוצת בני עקיבא להתיישבות חקלאית שיתופית בע"מ ואח' נ' מנהל מס שבח מקרקעין טבריה (28/1/16)

סעיף 85 מתייחס למשך התקופה במהלכה רשאי המנהל לתקן את השומה וכן לנסיבות בגינן הוא רשאי לעשות כן. הסעיף אינו מגביל את ביצוע התיקון רק למצבים בהם טרם התנהלו הליכים בנוגע לשומה. תיקון השומה שבוצע, לאחר הגשת ערר והתחלת הדיון בו, אינו מהווה הרחבת חזית אסורה.

תיקון שומה לפי סעיף 85 לאחר הגשת ערר ודיונים על השומה המקורית, הינו בעל השלכות על הנישום. בשל כך, משהוציא המנהל שומה חדשה, השומה המקורית עליה הוגש הערר מבוטלת ואינה רלוונטית.

"ע 1597-08 הפניקס חברה לביטוח בע"מ נ' אגף מיסוי מקרקעין מרכז (2014) – פרק 15,16

במקרה זה, הגישה הפניקס השגה על חיובה במס רכישה, ומשזו נדחתה על ידי מנהל המיסוי, הגישה ערר על כך. בטרם נדון הערר, הוצאה שומה חדשה מכוח סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין. על שומה זו הגישה הפניקס השגה עליה לא השיב מנהל המיסוי במועד הקבוע בחוק, ארבע שנים. הוועדה קבעה כי ההסדר הדיוני אינו סובל קיומם של שני עררים תלויים ועומדים באותו עניין. הוצאת שומה חדשה מכוח סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין משמעה ביטול השומה המקורית. הוחלט לקבל את הערר על הסף מכוח סמכות הוועדה לפי סעיף 89(ב) לחוק.

ו"ע (ת"א) 43263-02-13 זאב גפן נ' מנהל מיסוי מקרקעין (2014) – פרק 15

גפן ביקש לתקן את השומה באופן שמייחס מחציתה לאשתו, ובכך להקטין את השומה בכ-121 אלף ש"ח. המשיב דחה את הבקשה בשל הזמן הרב שעבר ממועד הדיווח על העסקה. העוררים טוענים כי המונח "טעות" בס' 85 לחוק מיסוי מקרקעין כולל בתוכו טעות בכדאיות ובשיקול הדעת. ביהמ"ש דחה טענה זו בפסיקה כי הרחבה יתר של המושג "טעות" עתידה לייתר את המגבלות שבסעיף 85 ולתת בידי המשיב את הסמכות לפתוח שומות בכל מקרה. במקרה זה, מכיוון שהמנהל הסתמך בתום לב על הדיווח של העוררים, אין זה נופל להגדרת טעות.

ו"ע (מרכז) 53405-02-12 יונתן מיניס נ' מנהל מיסוי מקרקעין רחובות (2014) – פרק 15

ס' 85 לחוק מיסוי מקרקעין קובע כי המנהל רשאי לתקן שומה, בין שביוזמתו ובין לבקשת הנישום, תוך ארבע שנים מיום שנקבעה בהתקיים התנאים המפורטים בחוק. במקרה דנן, הבקשה לתיקון הוגשה על ידי משלם המס למעלה מחמש שנים מעת הוצאת השומה, ולכן לא עמד בתנאי הסעיף. כמו כן, למרות שס' 107(א) לחוק מאפשר מתן אורכה, המשיב החליט שלא להאריך את המועד להגשת הבקשה משהעורר לא העלה כל סיבה סבירה הנוגעת לאי עמידתו במועדים הקבועים בחוק.

תיקון 78 ל-חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) – פרק 12,15

תיקון זה מהווה עדכון של ההוראות המחייבות רוכש דירה להעביר ישירות אל רשויות מיסוי מקרקעין מקדמות בגין מס שבח בו חייב המוכר. התיקון מתייחס בין היתר למועד תשלום המקדמות, סכום המקדמות ופטור מחובת תשלום המקדמות בעסקאות מסוימות. על הרוכש לשלם את המקדמה בתוך 40 יום ממועד חתימת החוזה או לאחר ששולמו 40% מהתמורה למוכר, לפי המאוחר. בגין נכס שנרכש על ידי המוכר לפני ה7.1.2001 המקדמה שתשולם תהיה בגובה 15% מהתמורה, בכל מקרה אחר גובה המקדמה יהיה 7.5%. חובת תשלום המקדמות לא תחול על מכירת דירת מגורים מזכה שהתבקש בשלה פטור לפי פרק חמישי 1 לחוק, על דירות שנמכרות על ידי מוכר המנוי בסעיף 72 לחוק (רשות מקומית, רשות פיתוח, קק"ל) ועל רכישת דירות מקבלנים שנבנו על קרקע החכורה מרשות מקרקעי ישראל.

ו"ע 25331-02-13 עזבון מירון ז"ל נ' מנהל מיסוי מקרקעין (2014) - פרק 16,15

התקבלה הבקשה לקבלת הערר על הסף בשל איחורו של מנהל מיסוי מקרקעין ת"א בהפעלת סמכותו בהחלטה בהשגה. תשובת המנהל על ההשגה הגיעה אל היורשים למעלה מהתקופה המותרת בחוק, קרי, מעל שנה לאחר ההשגה ומשום כך יש לראות את ההשגה כאילו התקבלה. תגובת המנהל על ההשגה נשלחה גם בפקס ביום האחרון לתקופה בחוק, אך ללא וידוא קבלת הפקס, ללא תרשומת המתעדת את שליחתה ונדרשת לפי תקנות סדר הדין האזרחי, וכשבראש המסמך המילה "טיוטה". בהחלטה זו נקבע כי שליחת הפקס בנסיבות אלו אינה מבטאת החלטה סופית ומוחלטת של המנהל באשר להשגה, כפי שנדרש בחוק.

ו"ע 4121-10-13 בר און נ' מנהל מיסוי מקרקעין חיפה (2014) – פרק 15,16,19

בר און ביקשה לחשוף בפניה מסמכים בגין עסקאות מקרקעין אחרות בכדי להוכיח שהופלתה לרעה מבחינת סכום המיסוי על ידי השוואה אליהן.

עקרונית, אין בחוק או בתקנות כל הוראה המחייבות גילוי ועיון במסמכים, אך נקבע כבר בפסיקה כי רשאי ביהמ"ש להורות על כך. זכות הנישום לעיין במסמכי הרשות ששימשו לקביעת שומתו הינה מעקרונות היסוד של המשטר הדמוקרטי ונגזרת מזכות הטיעון של הנישום וחובת הרשות לפעול בשקיפות. כמו כן, נקבע כי זכות הגילוי והעיון של הנישום במסמכים הנמצאים בחזקת רשות המס הינה כלל דיוני שיש בו כדי לאזן יחסי הכוחות בין הצדדים, לצמצם את פערי המידע שבין הנישום לרשות ולהבטיח הליך הוגן. עם זאת, הזכות אינה מוחלטת וחלה רק על מידע שעובר את מבחן הרלוונטיות. רשות המעוניינת לשלול זכות זו צריכה להציג אינטרסים ונימוקים נוגדים ראויים. כמו כן, הזכות אינה חלה על תרשומות פנימיות, מסמכים הנהנים מחיסיון מידע, ונסוגה לעיתים בפני הצורך בהגנה על פרטיותם של צדדים שלישיים ושמירה על סודותיהם המסחריים.

נתונים על נישומים אחרים חוסים תחת חובת הסודיות לפי ס' 105 לחוק מיסוי מקרקעין, ולביהמ"ש יש שק"ד להסיר את החיסיון בארבעה מקרים המפורטים בסעיף. בהסרת החיסיון יש שיקולים שיש לשקול וביניהם: מידת החיוניות והחשיבות של המידע המבוקש להליך המשפטי; האם הונחה תשתית עובדתית לכאורית על ידי המבקש אשר מצדיקה גילוי המידע; האם הצליח המבקש לשכנע את בית המשפט כי אין באפשרותו להשיג ראיות חלופיות אשר אינו מפירות את החיסיון; מהו היקף הגילוי הנדרש לשם עשיית צדק בהליך; מהי מידת הפגיעה בצדדים אחרים אם המידע ייחשף; מהי עצמת האינטרס הציבורי שבבסיס החיסיון.

במקרה זה, האינטרסים של החיסיון גוברים על האינטרסים בגילוי המידע, והמידע שחשוב בנוגע לעסקאות אלו הינו גלוי ולא מצריך חשיפה. ביהמ"ש דחה את הבקשה לגילוי מסמכים ספציפיים ופסק שעל המנהל מיסוי למסור גילוי מסמכים כללי בלבד שבו יפורטו על המסמכים שעל בסיסם הוצאה השומה.

עת"מ 21464-08-13 הר שמש נ' הממונה על חופש המידע- רשות המסים בישראל(2014) – פרק 15,19

עורך דין ביקש לקבל ממנהל מיסוי מקרקעין את סכום התמורה והמועד ששילמו לקוחותיו בעד רכישת זכויותיהם בבניין לצורך הגשת הצהרה למנהל מיסוי מקרקעין בהתאם לס' 73 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963. בקשתו נדחתה בטענה כי אין חובה למסור מידע זה בתקנות, אך מכוח סעיף 1(1) תקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (אגרות בגין פעולות ושירותים), התש"ע-2009, הוא יוכל להעתיק את המידע מהתיק בכפוף לתשלום האגרה הקבועה בתקנות. עורך הדין טען כי סעיף 20 לחוק חופש המידע התשנ"ח-1988, סעיף שמירת הדינים, מעניק לו זכות לקבל את המידע בחינם. ביהמ"ש דחה את העתירה מהסיבה שסעיף שמירת הדינים חל על כל הוראות החוק שהיו קיימות ערב כניסת החוק לתוקף, ולפיכך הוראת חוק מפורשת שהתקבלה לאחר מכן תגבר עליו. כמו כן, נפסק כי אין יסוד לפרשנות העותר שמשמעות כבילת שיקול דעתו של המחוקק בכל הנוגע למסירת מידע הוא שממועד חקיקת חוק חופש המידע כל העברת מידע מהרשות תהיה אך בהתאם לחוק חופש המידע, ללא שיקול דעת. כמו כן, אין בסיס לטענה שהתקנות הקובעות את האגרה גוברות על תקנות פעולות ושירותים, המסדירות באופן ספציפי את האגרות עבור קבלת מידע הנוגע לפעולות ושירותים שתוקנו מכוח הסמכות שנקבעה בחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963.  

רע"א 777/14 ליבוביץ נ' פקיד שומה גוש דן- פרק 15

הנדון הוא בקשה להגשת חוו"ד מומחה לעניין שווי מוניטין במסגרת מכירת מניות בשלב הערעור בפני ביהמ"ש. ביהמ"ש קבע כי שווי המוניטין הוא נושא משני שיהיה צורך לדון בו רק אם וכאשר יקבע כי העסקה כללה מכירת מוניטין וכן הוכחת קיום מוניטין ושווי אינם מחייבים את המסקנה כי עסקת מכירת המניות היא בעיקרה עסקת מוניטין. בשלב ההשגה היה צריך להעלות את הטענות על שווי המוניטין ולא בערעור מס, שכן על הנישום לכלול בהשגתו את כל טענותיו. רק במקרים חריגים ערכאת הערעור תסכים לקבל ראיות חדשות בכדי להגיע לשומת אמת.

ע"א 4078/11 שלמה הלפרן נ' מנהל מיסוי מקרקעין (2013)

הערר עסק בנוגע לעלות הבניה למ"ר שנקבעה בשומת מס מקרקעין בגין המכירה, ולא נגעה לשאלת היקף השטח הבנוי.שאלת היקף השטח הבנוי עמדה בלב השומה המקורית שהוצאה לעורר, והוצאות הרכישה שנקבעו לו חושבו על בסיס הכפלת היקף הבניה בעלות הבניה למ"ר. בפסק הדין נאמר, כי בנסיבות העניין ההפרדה בין השאלה מהי עלות הבניה למ"ר,לשאלה מהו מספר המטרים הרבועים בגינם יהיה ניתן לנכות את עלויות הבניה היא הפרדה מלאכותית ולא אמינה. זאת, משום שעניין זה התעורר במסגרת הליך הערר הראשון. בנוסף, אף אם עניין זה לא נדון, היה על העורר לעלות את כל טענותיו יחד, במסגרת ההליך הראשון.

הערר נדחה מסיבות רבות, בין היתר, הערר לא העלה כל שאלה משפטית, כנדרש בסעיף 90 לחוק מיסוי מקרקעין ובשלשיהוי, התיישנות וחוסר תום ליבו של המערער.

ו"ע (ב"ש) 53002-09-12 חברת יניב ס.א. לבנין ופתוח בע"מ (2013) – אין לייחס לנישומה ידיעה קונסטרוקטיבית בקשר להוצאת השומה לפי מיטב השפיטה

בפסק הדין נאמר, כי לא הוכח שהנישומה ידעה סמוך להוצאת השומה, על הוצאתה של שומה זו, ע"פ מסמכים שנשלחו, בדואר רגיל ע"י המנהל לנישומה, או ע"פ ידיעה קונסטרוקטיבית, או על סמך מסמכים אחרים. טענת המנהל, כי יש לייחס לנישומה ידיעה קונסטרוקטיבית בקשר להוצאת השומה ע"י המנהל נדחתה. לפיכך נקבע, כי על המנהל לדון בהשגה שהגישה הנישומה.

ו"ע (נצרת) 38388-03-12 בלפוריה אגודה חקלאית שיתופית בע"מ נ' מדינת ישראל (2013)

העוררים ביקשו מהוועדה לקבל את השווי שנעשה בשומה עצמית, כשומה סופית, זאת על ידי קבלת הערר על הסף. הועדה דחתה את בקשת העורר והחליטה לדון בערר לגופו. זאת, משום שהעורר לא הביא בפני הועדה ראיות מכריעות שיסירו את הספק אם נעשתה שומה עצמית או לאו, שהרי קיום שומה עצמית הוא תנאי להפעלת סעיף 78 (ד) לחוק.

עוד נאמר, כי המנהל הראה בעליל בהסתמכו על העורר, כי עושה השומה לא היה נותן ההחלטה.

ו"ע (ת"א) 1354/08 יוסף אליהו ואח' (2013) – כל עוד הנישום לא קיבל לידיו את תשובת המנהל בכתב לא יראו את המנהל כמי שהשיב למשיג

 החלטה בהשגה שנשלחה ע"י המנהל בתוך המועד האמור בסעיף 87 לחוק, אולם נתקבלה אצל העוררים לאחר המועד האמור, לא יראו את המנהל כמי שהשיב למשיג.

המנהל נדרש "להשיב למשיג על החלטתו בכתב". לשון ייחודית זו של החוק מביאה למסקנה, כי כל עוד הנישום לא קיבל לידיו את תשובת המנהל בכתב, לא יראו את המנהל כמי שהשיב למשיג. זאת, בשונה מהפרשנות שנתן בית המשפט העליון בעניין איקפוד וסמי לסעיף 152 לפקודה, לפיה, המועד הקבוע לצורך מניין תקופת ההתיישנות הינה מועד המשלוח ולא מועד קבלת ההחלטה ע"י המשיג.

לפרשנות מעין זו ראו בספרי, מיסוי מקרקעין כרך ג' עמ' 256-257, "במקרה של אי מתן תשובה להשגה והעברתה למשיג בתוך שנה כאמור, יראו את ההשגה כמתקבלת."

עוד נאמר, כי אף שבנידון דידן, הוסכם כי טלפונית הגיעו המנהל וב"כ העוררת למעין הסכם, כל עוד העניין לא הובא לידיעת הנישום בפועל, לא הסתיים עידן אי הודאות.

לבסוף, הערר נדחה בדעת הרוב בטענות מקדמיות ומבלי להיכנס לגופו של העניין.

עמ"ש (ת"א) 1076-08 חב' לנד דבלאופמנט אנשטאלט ואח' (2011)

בפסק הדין נאמר, כי רכישת זכויות נוספות מהמינהל לאחר 1983 מחויבת במס רכישה, וכי הדבר דומה לשתי עסקאות, חלק המקרקעין שנרכש עובר לשנת 1983 וחלק המקרקעין שנרכש לאחר מועד זה.

עוד נאמר, כי "יום המכירה" לעניין פירוק האיגוד הוא יום פירוק האיגוד, דהיינו, יום בו נפלה ההחלטה להעביר את המניות לבעלי המניות, בהתאם לסעיף 17 לחוק.

עוד נאמר, כי אי שליחת נימוקים בשלב ראשון אינה מביאה בהכרח לקבלת הערר על הסף. זאת, משום שלא הגיוני שאם תיפול טעות טכנית, תתבטל ההחלטה בהשגה והשומה העצמית תעמוד על כנה. סעיף 79א לחוק העוסק בחיוב המנהל לפרט נימוקיו לאי ההצהרה או השומה העצמית, אינו קובע סנקציה של ביטול. זאת, בשונה מאי מתן החלטה בהשגה במועד. הסנקציה לפי סעיף 79א לחוק, מסורה לשיקול דעת הוועדה אשר תשקול את סבירות שיקול הדעת המנהלי. בנסיבות המקרה נפסק, כי זכויות העוררים לא נפגעו באופן שלא ניתן לתיקון, שהרי כל טענותיהם נשמעו הן בהליך ההשגה והן בשלב הערר.

עמ"ש 125-09 ופיק אבו רומי ואח' (2011)

בפסק הדין נאמר, כי העורר לא טרח כלל, להביא עסקאות דומות אחרות לשם השוואת ערך הנכס הנמכר. עם זאת נאמר, כי עקב העובדה שהמנהל הסתמך על חלק עסקאות שנמכרו בסכומים גבוהים מבין העסקאות שהוצגו ע"י השמאי מטעמו, הועדה מקבלת את הערעור באופן חלקי. זאת,  בהתבסס על חישוב רוב העסקאות ולא על חלקן.

ו"ע 6383-01-10 יצחק גרינבאום ואח' (2011) – הוכחת שווי המכירה ע"י הנישום

על הצדדים לחוזה להוכיח, כי שווי המכירה הראוי הוא התמורה החוזית וכי התמורה שנקבעה בחוזה נקבעה בתום לב ואינה מושפעת מיחסים מיוחדים בין המוכר לקונה. בנסיבות העניין, העורר שכנע את הוועדה, כי בעת המכירה שרר משבר בשוק הנדל"ן המקומי שהביא להקטנת הביקוש, דבר שהשפיע באופן ישיר על מחיר המכירה כך שהתמורה נקבעה בתום לב ולא הושפעה מיחסים מיוחדים בין המוכר לקונה.

ו"ע (חיפה) 25705‑02‑12 שיכון ובינוי נדל"ן בע"מ 2012

 בנסיבות המקרה נאמר, כי הסכם העקרונות גיבש עסקה לרכישת זכויות במקרקעין, שכן היו בו כל היסודות הנדרשים, ובמיוחד לאור העובדה שבהסכם בין הצדדים בשלב מאוחר יותר סוכם שמועד חתימת הסכם העקרונות ייחשב כתאריך הקובע.

עוד נאמר, כי נישום שטעה וסבר שאינו חייב בהצהרה ולאחר מכן נקבע כי הוא חייב, לא יוכל להימנע מהסנקציות הקבועות בדין בגין מחדלו.

ההצהרה הנדרשת לפי סעיף 73(ג) לחוק מיסוי מקרקעין, מטילה על הרוכש לדווח על העסקה ולצרף את כל הפרטים הקבועים בסעיף זה. לכן, דיווח שלא צורפו לו כל המסמכים הדרושים אינו מקיים את דרישת ההצהרה האמורה.

עוד נאמר, כי נקודת המוצא צריכה להיות, מקום שבו נקבע בדין שיעור קנס שעל נישום לשלם בשל מחדלו, יש להותיר את הקנס בשיעור הקבוע. בנסיבות המקרה, בית המשפט לא התערב בשיקול דעת המנהל להפחתה בקנס המסורה לו לפי סעיף 94א(ב) לחוק.

ו"ע (י-ם) 55040-09-11 עמידי (2012)

הועדה קיבלה את שומת המנהל, אשר שם את הנכס בהתאם לשווי השוק. זאת, משום שהמערער לא הרים את נטל ההוכחה ולא הוכיח את שני התנאים המצטברים להכרה בתמורה החוזית: תום הלב, היעדר יחסים מיוחדים. 

ו"ע (ת"א) 1341-08 שמשון זליג ושות' - חברה קבלנית בע"מ (2011)

 בפסק הדין נאמר, כי הגדלת סכום התמורה, מעבר להסכם המקורי, מהווה שינוי מהותי בעסקת מקרקעין, המחייב דיווח על פי דין. יש מקום לערוך שומה לפי סעיף 82 לחוק, במקרה שהתמורה בפועל גבוהה מהסכומים הקבועים בהסכם המקורי או בהסכם המתוקן.

ו"ע (חיפה) 32573-10-10 מ.ח. (מוני) להשקעות ונכסים בע"מ (2011) – תיקון שומת הקונה בהתאם לשינוי שומת המוכר בהתבסס על עקרון רציפות המס

 בפסק הדין נאמר, כי עקרון רציפות המס מחייב שכל שינוי בשומה למוכר יחייב שינוי אוטומטי לקונה. לכן, רוכש ששילם מס רכישה ולאחר 3 שנים מכר את הנכס ושילם מס שבח. אולם, ערעור המוכר בעסקה הראשונה התקבל, כך ששווי המכירה שנקבע אינו אחיד עם מס הרכישה ששילם הקונה בעסקה הראשונה. במקרה זה, יש לתקן את שומת מס הרכישה בעסקה הראשונה, בהתאם לעיקרון רציפות המס. עוד נאמר, כי ממצאי פסק הדין הם בגדר עובדה חדשה, המסמיכה את המנהל לפתוח את השומה ולתקנה לפי סעיף 85 לחוק.

פסק הדין התבסס על ציטוט מספרי, לפיו, "עקרון רציפות המס במס שבח מבטיח לרוב שכל שינוי במיסוי העסקה למכור יחייב שינוי מקביל לקונה, לכן ביטול עסקה הינו רלוונטי לשני הצדדים כאחד... כמו כן, שווי המכירה למוכר הוא כרגיל שווי הרכישה של הקונה, לכן שינוי בשווי המכירה, למשל, שנקבע למוכר צריך להיות מלווה בשינוי מקביל לרוכש." מיסוי מקרקעין" כרך ג' מהדורה שניה בעמ' 84. זאת, תוך דחיית פסק הדין חברת נתיבי איילון בע"מ, לפיו, שווי הרכישה של הרוכש שלא ערער יהיה השווי שקבע המנהל ושעל פיו שילם הרוכש את מס הרכישה. זאת, בהתבסס על הערתי בה"ש 228, בעמ' 225, לפיה, פסק דין זה פוגע בעקרון רציפות המס.

ו"ע (נצרת) 1040/06, מ.ס. קרקעות הגליל בע"מ ואח' (2012) - שומה לפי מיטב השפיטה להערכת שווי המקרקעין לא תתקבל אם לא ניתנה כל הוכחה לשומה.

ו"ע (נצרת) 1040/06, מ.ס. קרקעות הגליל בע"מ ואח' (2012) נאמר כי:

שומה לפי מיטב השפיטה אשר לא הוכחה כלל, בין היתר, לא הוצגה חוו"ד שמאי או עדות אחרת ואף לא נערכה כל השוואה לעסקאות אחרות שנעשו בקרבת המקרקעין, שווי המקרקעין יקבע לפי האמור בהסכם המכר.

ע"א 10793/08 נאות דברת פיתוח ובניין בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין רחובות (2012) – דיווח חלקי

 סעיף 74(ד) לחוק קובע, כי סעיף 82 אינו מבחין בין דיווח חלקי לבין היעדר דיווח, בשני המקרים רשאי המנהל ליתן שומה לפי מיטב השפיטה. לכן, אם התגלה למנהל הסכם חדש, אשר שינה באופן מהותי את העסקה הראשונית, רשאי המנהל לשנות את השומה, שניתנה בהתבסס על הדיווח החלקי. זאת, אף אם המסמך החדש התגלה לאחר יותר מ-4 שנים מעריכת השומה הראשונה. אין מקום להכניס את המקרה של היעדר הצהרה אל תוך מיטת הסדום של סעיף 85, שנועד להגן על הסתמכויות נישומים על השומה שנערכה בעניינם. נישום שלא דיווח על עסקאותיו אינו יכול להתחמק מתשלום המס המוטל עליו באמצעות טענות של הסתמכות על המצב הקיים.

ו"ע (י-ם) 6809-06-11 יד הרב הרצוג, איחוד מפעלים תורניים-ספרותיים -אמ"ת בירושלים

ו"ע (י-ם) 6809-06-11 יד הרב הרצוג, איחוד מפעלים תורניים-ספרותיים -אמ"ת בירושלים - פטור ממס שבח למוסד

 1.המילה "במישרין" שבסעיף 61 מורה, כי יש להבחין בין מקרה שבו השימוש משרת את המוסד בעקיפין לבין מקרה שבו השימוש משרת את המוסד במישרין. לכן, כאשר עובדי המוסד נהנו מהשימוש בגן במישרין בפן האישי, בזמנם הפנוי, שלא כחלק אינטגראלי מעבודתם במוסד, יש לראות בשימוש זה כשימוש עקיף בלבד, והמוסד לא יהיה זכאי לפטור במכירתו לפי סעיף 61(ב)(1).

 2.כאשר חלק מיחידה נמכרת בפטור, אין כל מניעה שהחלק השני של אותה היחידה, יקבל פטור חלקי בלבד. לכן, במקרה של פיצול החלקה והחכרתה לתקופה ארוכה לשני קונים נפרדים כל עסקה תיבחן בנפרד. במילים אחרות, אין כל מניעה לבצע פיצול פיזי לעניין הפטור בהתאם לתוכן הכלכלי של העסקה והוראות החוק החלות על כל עסקה בנפרד. פיצול מעין זה, נקבע בפסק הדין ללזרי, לפיו, במכירת בית העומד על מגרש גדול, יתכן שינתן פטור לבית, בהתאם להוראות הפרק החמישי לחוק, בעוד שהזכויות הנוספות הנמכרות עם הדירה לא יזכו בפטור כלשהו.

ו"ע (חיפה) 1419-12-08 דגון בתי ממגורות לישראל בע"מ

1.      תיקון שומה לפי סעיף 85 ביוזמת מנהל מיסוי מקרקעין אפשרי כשהתברר לו שטעה מבחינה משפטית בהבנת משמעות העסקה.

2.      החזרת מקרקעין בתום תקופת חכירה קצובה אינה בגדר מכירת זכות במקרקעין. אולם, פיצוי שמשולם על ידי הבעלים לחוכר בגין השקעותיו במחוברים למקרקעין יחשב כתמורה בגין מכירת מקרקעין לפי חוק מיסוי מקרקעין וימוסה בהתאם.

ו"ע (חי') 9050/08 חלבי מגד (2110)

בו"ע (חי') 9050/08 חלבי מגד (2110) נקבע כי:

יש להחיל את שווי המכירה שנקבע בהסכם הפשרה בין המוכרים לבין מנהל מס שבח גם בחישוב מס הרכישה החל על הרוכשים, וזאת לאחר שהוכח כי הרוכשים לא שילמו את היטל ההשבחה החל על המוכרים כך שלא הייתה הצדקה להבדל בקביעת השווי.

בנוסף, קבעה ועדת הערר כי הסכם הפשרה שהושג בין המוכרים לבין מנהל מס שבח הינו בבחינת "עובדה חדשה" שמצדיקה תיקון שומת מס הרכישה, בהתאם לסעיף 85 לחוק.

ע"א 8116/08 נדבך לנדל"ן והשקעות בע"מ נ' מנהל מס שבח (2010)

ע"א 8116/08 נדבך לנדל"ן והשקעות בע"מ נ' מנהל מס שבח (2010) נקבע כי:

הנישום נכשל בהוכחת הסכם נאמנות בעת רכישת הקרקע ולפיכך העסקה בין הרוכש המקורי לקבלן שצורף נקבעה כעסקה (מכירה) נוספת. זאת למרות שבית-המשפט הכיר באפשרות התיאורטית ליצור נאמנות בעל-פה.

לא זו אף זו, מאחר שבמועד העסקה השנייה נחתמה עסקה נוספת של מתן שירותי בנייה, שתי העסקות נקבעו כעסקה אחת המחייבת במס רכישה על שוויון הכולל (בעקבות מלונות צרפת ).

בעניין אחר, אף הותר למנהל לתקן שומה לפי ס' 85 ולשלש את שווי הבניינים, היות וציין טעותו המקורית בעת הדיון בהשגה.

ו"ע (חי') 9094/08 עזר (2010)

בו"ע (חי') 9094/08 עזר (2010) נקבע כי:

נישום שלא ביקש פטור בעת שמכר דירת מגורים, יורשה להימלך בדעתו ולבקש פטור, לאחר שהמנהל חייבו במס שבח משמעותי בעוד שלפי חישוב הנישום לא הייתה חבות שכזאת.

בהסתמך על ספרי, הותר תיקון שומה לפי סעיף 85 לחוק בעילה של טעות בשיקול דעת, הגם שזו  מעין טעות בתכנון המס.

ע"א 7759/07 כספי נ' מנהל מס שבח (2010)

בע"א 7759/07 כספי נ' מנהל מס שבח (2010) החליט בית-המשפט העליון כי:

מניין ארבע השנים לפתיחת שומה לפי סעיף 85 לחוק הוא מיום הוצאת שומה מתוקנת לאחר השגה ולא מיום הוצאת השומה שלפני כן, כפי שקבעה הוועדה. (אגב, משום מה מציין בית-המשפט כי השומה לפני השגה היתה שומה זמנית , בעוד שאין זה רלוונטי כי היא הפכה לשומה סופית על-פי החוק.)

למעלה מן הצורך בתיק, בכוחו של סעיף 107 אף להאריך את מועד ארבע השנים הקבוע בסעיף 85 (בהסתמך על י' הדרי, מיסוי מקרקעין, כרך ג, מהד' שנייה, 2007, 211-213).

הארכת המועד תינתן מסיבה מספקת, קרי: לאי העמידה במועדים.

שווי המכירה חייב להיקבע ליום המכירה, יום הסכם הקומבינציה במקרה דנן, ואין להביא בחשבון עובדות מאוחרות ליום זה. לפיכך, תוספת תשלום מצד המוכר כדי לקבל את בניית הדירות שלו, אינה מקטינה למפרע את שווי עסקת הקומבינציה לשם קביעת השבח.

קריסת הקבלן אינה מהווה עובדה חדשה על-פי סעיף 85(1) לחוק, אלא עובדה שלא היתה צפויה ביום ההסכם. הוצאות אלה יובאו בחשבון בעת מכירה עתידית של דירות התמורה. (שלא בפטור, כמובן, י"ה).

אעיר, כי פסה"ד פותח פתח לטענה כי בניגוד לדעת הרשות, אין להגדיל את השווי אם ניתנו זכויות בנייה נוספות לאחר יום החוזה, אם כי השופט עמית בחוות דעתו המסכימה מאבחן בין שני המקרים ורואה בזכויות המאוחרות "כנובעות מהחוזה המקורי". (אתמהה, והאם אי מתן מלוא הבנייה על-ידי הקבלן, אינה חלק מהחוזה המקורי? האין מדובר בהבחנה לא מוצדקת, בניגוד לתכלות החוק למסות את השבח האמיתי, בין שמדובר בקיום החוזה ובין שמדובר בהפרתו?)

שירות חדש של רשות המיסים

רשות המסים השיקה שירות מקוון חדש -"שומה עצמית במס שבח", באמצעותו ניתן לערוך ולחשב שומה עצמית במס שבח, כהגדרתה בחוק מיסוי מקרקעין.

השירות המקוון החדש מאפשר לבצע מספר פעולות, בהן: חישוב חדש של שומה עצמית, שמירתה והדפסתה, צפייה ועדכון נתוני שומה עצמית שנשמרה וכן הדמיית חישוב שומה עצמית ללא שמירה.

בש"א (ת"א) 13876/08 מרוז נ' פ"ש (2009)

בבש"א (ת"א) 13876/08 מרוז נ' פ"ש (2009), נקבע כי:

יש לדחות טענת התיישנות בהסתמך על הלכת סמו בשל חוסר תום לב.

ו"ע (ת"א) 1042/06 קליימן

בו"ע (ת"א) 1042/06 קליימן נקבע כי :

בקשה לתיקון שומה עפ"י סעיף 85 לחוק חייבת להיעשות תוך ארבע שנים ואין סמכות למנהל להאריך תקופה זו מכוח סעיף 107 לחוק. מכל מקום במקרה דנן לא הראה הנישום טעם סביר לאיחור, איחור של 11 שנה מיום השומה הסופית.

אעיר, כי לדעת ועדות ערר אחרות ניתן להאריך מועד ארבע השנים כאשר הנישום מוכיח "סיבה מספקת". במקרה הנדון דובר במכירה על ידי כונס נכסים אשר התרשל בכך שלא דרש ניכויים שונים לגבי הנכס, השאלה היא כמה זמן חלף מאז שהיה יכול הנישום להגיש בקשה לתיקון השומה.

ו"ע (ת"א) 1268/07 א.א. נכסים (2009)

בו"ע (ת"א) 1268/07 א.א. נכסים (2009), נקבע כי:

הלכת מ.ל. השקעות (להלן – ההלכה) מיום 17.3.2003 אשר התירה ניכוי הוצאות מימון לצורך החוק, משמשת בסיס לתיקון שומה על פי סעיף 85(3) לחוק לגבי עסקאות אחרות, למרות שהייתה בהן שומה סופית. ההלכה חלה רטרוספקטיבית בהסתמך על הלכת ע"א 5954/04 סמי נ' פקיד שומה.

אעיר, כי הקביעה עולה בקנה אחד עם הדיון בכרך ג' לספרי, סעיף 15.68, ע' 224 הערה 227. השוו לתחולה הפרוספקטיבית של ע"א 4243/08 ורד פרי בעניין הוצאות השגחה על ילדים.

הפ (ת"א) 578/08 נדר נ' פ"ש (2009)

הפ (ת"א) 578/08 נדר נ' פ"ש (2009) נקבע כי:

פסק דין של בית משפט מחוזי כנגד רשות המיסים, שאינו חלוט כי הוגש עליו ערעור לבית המשפט העליון, הריהו פסק דין מנחה בלבד. על נישום אחר לנקוט בהליך שומתי או לפעול על פי חוק תובענות ייצוגיות תשס"ו-2006. הליך המרצת פתיחה אינו ההליך המתאים.

ו"ע (ת"א) 1303/07 ישראל קפיטל פרופרטי אסוסיאיטס אל.אל.סי (2009)

בו"ע (ת"א) 1303/07 ישראל קפיטל פרופרטי אסוסיאיטס אל.אל.סי (2009) נקבע כי:שווי מכירה הנקוב במטבע זר מתורגם לשקלים ליום המכירה (החוזה), ולפיכך אם חל תיסוף של השקל יחסית למטבע חוץ ביום התשלום בפועל, אין לכך נפקות לשווי המכירה. הלכה זו חלה גם כאשר מדובר במי שרשאי לדווח על הכנסותיו על פי התקנות הדולריות.

שאלה מעניינת, האם ניתן לבקש פתיחת שומה לפי סעיף 85 לחוק במקרה כזה?

ו"ע (י-ם) 1040/00 שרגא פ. בירן ושות' (2009)

ו"ע (י-ם) 1040/00 שרגא פ. בירן ושות' (2009) נקבע:

כי במקרה שבו מוסכם על הצדדים כי יש להפחית את שווי המכירה מחמת אי-וודאות בביצוע הפרויקט, וכן בשל דחייה במימוש הפרויקט אשר הצדדים חזו אותה לתקופה של 5-7 שנים. נתקבלה עמדתה של שמאית הרשות שיש לקבוע את ההיוון לפי שיעור של 7% לשנה.

נדחתה טענת העורר שיש להגדיל ההפחתות לעיל אף מעבר למה שהוא דרש בשומות העצמיות. זאת, כי לימים התברר שתקופת הדחייה במימוש הפרויקט היא של 10-15 שנים מיום המכירה.

לדעתי, במקרים בהם נגרם עיוות חמור לנישום, בשל הערכה מוקדמת מוטעית בתום לב, יש לאפשר לו לבקש תיקון שומה על פי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, בשל גילוי עובדות חדשות.

ת"א (ראשל"צ) 8388/04 אהרוני נ' מדינת ישראל משרד האוצר (2009)

ת"א (ראשל"צ) 8388/04 אהרוני נ' מדינת ישראל משרד האוצר (2009) נקבע:

כי רשויות המס התרשלו בכך שאיחרו במסירת אישורי המס לנישום, עקב ביצוע של הליך ביקורת פנים. וזאת בעיקר כי נציגי הרשות פעלו באופן רשלני וחסר רגישות לנסיבות העניין. וזאת למרות שרשויות המס עמדו במועדים הקבועים בחוק והמציאו שומה סופית לפני שחלפה תקופה של שישה חודשים מאז הגשת השומה העצמית כקבוע בחוק (כתוצאה ממסירת האישור באיחור, נגרמו לתובעים נזקים מירידת שער הדולר).

ע"א 2100/07 מנחם נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב

בע"א 2100/07 מנחם נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב, נקבע כי:

1.       יורשת אשר ירשה יחד עם שלושה עשר יורשים נוספים חמש עשרה דירות באותו בניין, זכאית לפטור בגין מכירת דירה מזכה אחת, לפי סיעף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין ("החוק"), וזאת למרות שלא נערך הסכם ייחוד דירות בין היורשים והבניין לא היה רשום כבית משותף. בכך בית המשפט מאמץ את הלכת ברקסון (ע"א 1876/84 ברקסון נ' מנהל מס שבח) ומחיל אותה גם במקרה של מכירת חלק מהנכס על ידי יורשת אחת, בהעדר הסכמה בין היורשים, ולא רק כשהעסקה מתבצעת על ידי כל היורשים. הטעם הראשון הוא: העדפת התוכן הכלכלי על פני הרישום הקנייני הפורמאלי (בהסתמך בין היתר על יצחק הדרי, מיסוי מקרקעין, 435-434 (מהדורה שנייה, בהשתתפות י' סרוסי, 2000)). הטעם השני הוא: השגת שוויון בין המקרה של מכירה על ידי בעלים אחד בהסכמה, לבין מכירה בהעדר הסכמה שכזו, בכך מושג שוויון אופקי ביישום הוראות חוק המס. הטעם השלישי הוא: זהו גם הפיתרון היעיל והצודק שאחרת יפתח פתח לסחטנות בין הבעלים השונים.

2.       יש ליישם עיקרון זה, בהתאמות הנדרשות, גם כאשר זכויותיו של המוכר בכלל דירות המגורים פחותות מזכות מלאה בדירת מגורים אחת.

3.       יש להחיל את כל הוראות החוק בעניין פטור לדירת מגורים, לרבות מתן פטור חלקי בהתאם לכללים הקבועים סעיף 49ז לחוק כאשר קיימות בבניין זכויות בנייה נוספות.

4.       באמרת אגב מצוין כי במקרים אחרים עלולות להתעורר בעיות יישומיות כאשר הדירות אינן שוות בערכן, נושא שהושאר בצריך עיון. אליבא דבית המשפט, בעיה זו לא קיימת במקרה דנן מאחר והנישום ביקש פטור בגובה "השווי (הנמוך יותר) של דירת מגורים ממוצעת" (פסקה 12 לפסק הדין). לדעתי, היות ולא הייתה תשתית עובדתית בנדון בין הצדדים, גם במתן פטור על פי שווי דירה ממוצעת יש לראות הלכה. אם היה נעשה ייחוד דירות קרוב לוודאי ששווי הדירה הנמכרת היה שונה משווי הדירה הממוצעת (בעת הייחוד היו משולמים תשלומי איזון בין הצדדים).

5.       יצוין, כי במקרה זה זכויות הנישום עלו במעט על זכות מלאה בדירת מגורים ממוצעת בבניין, ולא הותרה הבאת ראיות נוספות בעניין זה (לרבות בהתייחס לטענת המנהל כי יחידה אחת בבניין שימשה כמשרד).

6.        אין להסתמך על פסק הדין "כמנוף לתכנוני מס לא ראויים" בסיטואציות אחרות, ובעיקר כאשר לא מדובר בדירות שנתקבלו בירושה על ידי מספר יחידים בבניין דירות מגורים.

7.       מאחר שבמקרה זה דובר בתיקון שומה לפי סעיף 85 לחוק, חובה על המנהל לפרט בתיקון השומה את המועדים, הנסיבות והעובדות שהביאו אותו לתקן את השומה וזאת על מנת שהנישום יידע בוודאות מה היו עילות פתיחת השומה מכוח הסעיף, בהוסיפו: "הערה זו אכן מתבקשת בעינינו ומין הראוי שתיושם על ידי המשיב בעת מתן החלטות בהשגה או בתיקון לפי סעיף 85."

ע"א 976/06 מרום נ' פקיד שומה

בע"א 976/06 מרום נ' פקיד שומה נקבע כי:

מרגע ששומה הפכה לסופית הנישום רשאי להסתמך על כך, ופתיחה על ידי הנציב תיעשה רק כאשר השיקולים והאינטרסים הציבוריים יצדיקו פגיעה בהסתמכות זו. האיזון יבוצע על רקע כלל הנסיבות והנציב ישתמש בסמכותו רק אם יתקיימו נסיבות מיוחדות.

בית המשפט מציין כי במקרה שהוצאו כמה שומות, מתיר סעיף 147 לפקודה לפתוח את השומה כמה פעמים. לדעתי, קביעה זו תקפה גם לפתיחת שומות סופיות על פי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין. ולפיכך, אם הוצאה שומה סופית אשר תקנה שומה סופית קודמת, בנסיבות המתאימות קיימת סמכות לפתוח כל אחת מהשומות הסופיות.

ו"ע (י-ם) 1059/05 עופר לוי

בו"ע (י-ם) 1059/05 עופר לוי נקבע כי:

ראשית, קיימת סמכות למנהל, מכוח סעיף 85, לחוק לבטל החלטה קודמת שלו בדבר ביטול מכירה (בשל טעות, לטענתו במתן החלטת הביטול הראשונה). שנית, במקרה הנדון נדחתה בקשת הנישום לביטול מכירה, מאחר שחלפה תקופה של מעל חמש שנים מאז יום המכירה, ובתקופה הזו, המכירה המקורית הכתה שורש במציאות (נמכרו דירות לצדדים שלישיים מבלי יכולת להשיב את המצב לקדמותו).

ו"ע (חי') 8079/07 אהרון יצחק

בו"ע (חי') 8079/07 אהרון יצחק נקבע כי:

בטרם חלפו ארבע שנים מהעברת דירתו של העורר לנכדתו ללא תמורה, ואשר הייתה פטורה ממס לאור סעיף 62 לחוק מיסוי מקרקעין, מכר העורר דירה נוספת. לטענת העורר הוא הוטעה בתום לב על ידי עורך דינו שסבר שהעברה במתנה לנכדה אינה פוגעת בפטור עתידי של הנישום על פי סעיף 49ב(1) לחוק. בית המשפט קיבל את הטענה והתיר את תיקון השומה באופן שתבוטל המתנה לנכד ותומר במתנה לבן, מתנה שאינה נחשבת כשוללת את הפטור לאור הוראת סעיף 49ב(1) לחוק. התיקון הותר למרות שהמתנה המקורית הושלמה ונרשמה בלשכת רישום המקרקעין, וחלפו קרוב לארבע שנים מאז נתינתה. בית המשפט קבע כי המתנה לא הכתה שורש במציאות במובנו של ע"א 307/85 מנהל מס שבח נ' זמר.

יצוין שהנכדה קיבלה חזקה בדירה ואף השכירה אותה ונהנתה מפירותיה במשך תקופה ארוכה יחסית. כך שניתן לומר שהמתנה כן הכתה שורש במציאות, ויש לברך את בית המשפט על החלטתו שתיקנה את הטעות שנעשתה.

במאמר מוסגר, אציין, כי ניתן לעורר השאלה מדוע מתנה לפי סעיף 62 שמשמעותה דחיית אירוע המס בלבד ולא פטור מוחלט כמו הפטור לדירת מגורים מזכה, נחשבת כלל מכירה לצורך סעיף 49ב(1) לחוק? ברם, לאור הנוסח המפורש של סעיף 49ב(1) לחוק קבלת הטענה מחייבת את תיקונו של החוק.

ו"ע (חי') 8043/07 שטרן

בו"ע (חי') 8043/07 שטרן נקבע כי:

נישום רשאי להמיר בקשת חיוב במס בבקשת פטור, וזאת לגבי מכירה קודמת של דירת מגורים אשר ביקש תחילה לחייבה במס, ובדיעבד נתברר כי הוא שגה בתכנון המס שכן השווי שקבע המנהל לדירה היה גבוה מהשווי המוצהר, עם התוצאה של חיוב במס בסכום גבוה מהצפוי. התיקון נעשה כנראה במסגרת החלופה השלישית המנויה בס' 85 לחוק.

ו"ע (י-ם) 4018/06 חברת פרויקטים גן העיר בע"מ

בו"ע (י-ם) 4018/06 חברת פרויקטים גן העיר בע"מ נקבע כי:

ניתן לתקן שומה לאחר חלוף ארבע שנים, בהסתמך על ס' 107 לחוק, בעקבות טעות לפיה נקבע השווי כולל מע"מ, בעוד שמדובר בעוסק מורשה כך שהשווי צריך להיות ללא מע"מ.

ו"ע (ת"א) 1340/05 סטרינסקי

בו"ע (ת"א) 1340/05 סטרינסקי נקבע כי:

כי ניתן להאריך את 4 השנים לתיקון שומה לפי ס' 85 מטעמים מיוחדים.

לגופו של עניין לא הוכרו לבעל הזכויות  באיגוד המקרקעין זכות לקיזוז ההפסדים של האיגוד, בהעדר אישור פקיד שומה.

ע"א 1804/05 אלוני נ' פקיד שומה כפר סבא

בע"א 1804/05 אלוני נ' פקיד שומה כפר סבא נקבע כי:

פנייה של נישום לרשות המיסים לשם קבלת החלטת מיסוי מראש ("רולינג"), שנענתה בהסדר המיסוי לדעת הרשויות, ואשר הנישום פעל על סמך אותו הסדר, מחייב את הנישום מכוח הלכות דיני חוזים, ואין הוא רשאי לסגת ממנו כשהתברר בדיעבד שההסכם אינו כדאי. זהו מקרה של טעות בכדאיות ההסכם, ולא טעות שהנה עילה לביטוי ההסכם. יוער, כי למרות שמדובר בשנים שקדמו לתיקון 147 לפקודה אשר הפך את "החלטות מיסוי מראש" להוראה חקוקה בדיני המס מאז תיקון 147 לפקודת מס הכנסה משנת 2005, הלכת פסק הדין חלה, לדעתי, גם על החלטות מיסוי מראש כיום, על בסיס הוראות הדין החקוק (אשר נדונות בהרחבה בכרך ג לספרי, מיסוי מקרקעין עמ' 161 ואילך).

תוספת מס' 1 לה"ב 5/2003 – חילוף מקרקעין

כידוע, בתיקון 58 לחוק הוארכה הוראת "החילוף" לפי פרק חמישי – 3 לחוק בשנתיים נוספות, עד ליום 31.12.2008 (במקביל להפיכת ההוראות בעניין אופציות ייחודיות, ופינוי-ובינוי, להוראות קבע בחוק). הפטור לחילוף מותנה במסירת הודעה במועד לרשות המס, ההוראה, בניגוד לעבר, קובעת כי המנהל מוסמך להאריך את המועד להגשת ההודעה, מכוח סמכותו לפי סעיף 107 לחוק.

ו"ע (י-ם) 1025/05 ציון הדר

בו"ע (י-ם) 1025/05 ציון הדר מצד אחד נקבע כי אין להאריך את מועד 4 השנים לפתיחת שומה אבל מצד שני נפתח פתח להארכה כזו במקרים יוצאי דופן המהווים "סיבה מספקת", אם כי במקרה זה לא ניתנה אורכה בשל "התרשלות" העורר.

ו"ע (י-ם) 2007/05 המשלחת הדתית הרוסית של הפטריארכיה של מוסקבה

בו"ע (י-ם) 2007/05 המשלחת הדתית הרוסית של הפטריארכיה של מוסקבה נקבע כי:

ניתן לתקן שומה על-פי סעיפים 85 ו – 87 לחוק גם לאחר חלוף 4 שנים בתנאי שקיימת "סיבה מספקת" להיעתר לבקשה, ואכן בנסיבות העניין, 'הקפאת הטיפול' בנושא הצדיקה את תיקון השומה.