פרק 7 - יום המכירה ויום הרכישה

ו"ע (מחוזי תל אביב) 63044-06-20 גרוס נ' מנהל מיסוי מקרקעין ת"א

ענייננו בעוררים אשר התקשרו בעסקה לרכישת דירה על הנייר ובטרם הסתיימה בנייתה רכשו דירה נוספת, וביקשו בגינה מדרגות מס רכישה של דירה יחידה, תוך התחייבות למכור את הדירה הראשונה בתוך 18 חודשים, בכפוף ובהתאם למועדים הרלוונטיים באותה תקופה. משבניית הדירה הראשונה טרם הסתיימה בתוך 18 החודשים האמורים, ביקשו העוררים לדחות את מועד המכירה של הדירה הראשונה, לשם קבלת הטבה במס הרכישה. לשיטתם, הם קיבלו מצג ממנהל מיסוי מקרקעין כי הוא מאשר את הדחייה. ראשית, נקבע כי העוררים לא הוכיחו כי קיבלו אישור להאריך את המועד וכן נקבע כי לא הייתה הסתמכות בהקשר זה. זאת ועוד נקבע, כי בכל מקרה המנהל אינו מוסמך להאריך את התקופה, שכן אין ענייננו במועד שניתן להאריך לפי סעיף 107 לחוק (כגון בקשה לתיקון שומה לפי סעיף 785 לחוק), אלא בתנאי שנקבע בחוק, אותו אין המנהל מוסמך להאריך, הערר נדחה.

ו"ע (מחוזי נצ') 65077-11-18 עמותת אלזהור נ' מנהל מס שבח מקרקעין נצרת

ענייננו בהחלטת ביה"ד השרעי להעניק לעוררת 1 הקדש במקרקעין שהיו בבעלות העורר 3 לבקשתו, כאשר טענתו היא כי פעולה זו אינה נכנסת בגדרי "עסקה במקרקעין", כאשר יש חסר של בצעה וקיבול אשר ישכללו את החוזה ל"מחייב". מועד העסקה נקבע ליום מתן פסק הבוררות, שקבע בבהירות כי העורר 3 יעביר לעוררת 1 את זכויויו במקרקעין. כן נקבע כי עצם הכללת העוררת 1 את המקרקעין בטופס הפחת כבר בתאריך קבלת הפס"ד, לא מביא לידי שינוי של מסקנה זו, באשר לטופס יא – נקבע כי אינו עומד בפני עצמו, וכי יכול להוות כראיה מחזקת בלבד ; וועדת הערר השתמשה בסמכותה להגדלת הסכום שווי המכירה אל מעבר לסכום שקע המנהל, על פי עקרון צירוך כלל התמורות, וזאת על ידי – הוספת מצבת הוצאות אשר פורטו בפסק בוררות כ"תמורה ראויה" בעד המקרקעין.

                         ו"ע (מחוזי י-ם) 23676-04-18 יוסבאשוילי נ' מנהל מיסוי מקרקעין

 ענייננו בהחלטת ביהמ"ש המחוזי באשר לרכישת מניות של העורר בחברה המהווה איגוד מקרקעין, בגינה עלתה שאלה סביב גובה "שווי המכירה, לקביעת מס הרכישה". מחד גיסא טען העורר כי במועד רכישת המניות הנכסים היחידים בחברה היו אופציות לרכישת הזכויות במקרקעין, על כן יש לקבוע את השווי לצורך מס הרכישה לפי שווי האופציות, אך ועדת הערר דחתה את הטענה, וקבעה כי במועד רכישת המניות הודיעה החברה לרמ"י  לממש את האופציות לרכישת המקרקעין כפי שנקבע בשמאות מכרעת. לכן מאישור העסקה על ידי רמ"י, הרי שלפי ס' 19(3) לחוק, נכרתה העסקה לרכישת המקרקעין על ידי החברה ולרכישת המניות על ידי העורר, מכאן נקבע ששווי העסקה הוא שווי המקרקעין נכון לאותו יום.

        ו"ע (מחוזי חי') 24436-10-18 אום פתרונות הספק בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין חיפה

ענייננו בעסקת רכישת מקרקעין על ידי חברה, אך עת הרכישה היה לחברה קושי תזרימי לשלם את התמורה בעדו, ולכן מכרה 80% ממניות לעוררת. בשלב רכישת המניות שילמה החברה רק 10% מהתמורה, בהמשך לכך טענה העוררת כי גם בגלל עובדה זו, וגם בגלל היות העובדה כי הנכס לא נכלל במאזני החברה אותה תקופה, המניה איננה איגוד מקרקעין, "הלכה למעשה", ומכאן אינה חייבת במס רכישה. ועדת הערר אינה קיבלה טענה זו, וקבעה כי החברה היא איגוד מקרקעין ממועד ההתקשרות בהסכם לרכישת נכס, שהוא "יום המכירה" לפי חוק מיסוי מקרקעין.

                      ע''א 2154/17 מנהל מיסוי מקרקעין חדרה נ' אברהם רויכמן (9.5.2018)

המערער, מנהל מיסוי מקרקעין חדרה, מבקש לקבוע כי יום הרכישה של המקרקעין לעניין חישוב מס השבח הינו 15.5.1991 ואילו המשיבים טוענים כי יש לראות את ההסכם שנחתם בשנת 2000 עם פקיד שומה ושבמסגרתו אושר שינוי יעוד מקרקעין מהווה מכירה לצרכי מס ועל כן יש לראות את מועד שינוי הייעוד, 31.12.2000 כיום הרכישה לצורך מס שבח. לטענת המערער מדובר אך ורק בסיווג ולא בשינוי ייעוד.

הוחלט כי לא מדובר בשאלה משפטית אלא בשאלת פרשנות של ההסכם אשר נחתם בין המשיבים לבין פקיד השומה. על אף האמור, ניתנה התייחסות לפרשנות ההסכם ונקבע כי לא ניתן לקבל את הטענה כי מדובר רק בשינוי סיווג של הקרקע כפי שטען המערער ולכן הוחלט לדחות את הערעור.

וע (חי') 2917-11-14 אברהם רויכמן נ' מנהל מס שבח מקרקעין – חדרה (08/01/2017)

חברת נכסי אשפר בע''מ החזיקה בזכויות מקרקעין אשר הועברו לבעלי מניותיה, העוררים, האחים שיר ואברהם רויכמן בעת פירוקה מרצון בשנת 2010.

בשנת 1994 פנתה החברה בבקשה לתיקון דוח''ות כספיים כך שהמקרקעין אשר סווגו כמלאי יסווגו כרכוש קבוע.

בשנת 2002 פנתה החברה באמצעות בא כוחה בבקשה לבצע שינוי ייעוד של המקרקעין ממלאי עסקי לרכוש קבוע. לאחר משא ומתן עם פקיד השומה, הושג בין הצדדים הסכם שומות לפיו יום שינוי הייעוד של המקרקעין הינו 31.12.2000.

לאחר העברת המקרקעין לעוררים באופן אישי בעקבות פירוק מרצון של החברה החלו העוררים לבצע עסקאות מכר.

בשלושת העררים חלוקים הצדדים בנוגע למועד רכישת המקרקעין. המחלוקת הינה סביב פרשנות הסכם השומה שנערך בין החברה לבין פקיד השומה ובדבר סמכותו של המשיב, מנהל מס שבח מקרקעין-חדרה לתקן שומות על פי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין.

המשיב טוען כי הסכם השומות משנת 2002 לא מהווה אישור לשינוי ייעוד אלא מתייחס לבקשת החברה משנת 1994 לתיקון הדוחות. לכן, קבע המשיב כי יום רכישת המקרקעין היינו מועד הרכישה המקורי בשנת 1991.

נקבע כי הסכם השומות שנערך בשנת 2002 מעיד על הסכמה משותפת של החברה, העוררים ופקיד השומה לשינויי ייעוד המקרקעין ממלאי עסקי לרכוש קבוע.

לאור האמור, שלושת העררים התקבלו כך שיום הרכישה שנקבע הינו יום שינוי הייעוד לפי הסכם שומות משנת 2002, קרי ה- 31.12.2000.

ו"ע (תל אביב-יפו) 17546-05-10 מושב אמונים להתיישבות שיתופית בע"מ נ' מס שבח רחובות (2014)- פרק 4,7

החלטה 612 שהוחלפה בהחלטה 737 (שבוטלה בבג"ץ 244/00) העניקה ליישובים החקלאיים הטבה בדמות זכות המלצה להענקת מגרש בתכנית ההרחבה של המושב לבני המקום או למומלצים אחרים שנבחרו על ידם, על פי קריטריונים המפורטים בהחלטה. מושב אמונים החליט על מתן זכות המלצה לכל בעל נחלה וביניהם הזוג אלפסי. עם זאת, בשלב מאוחר יותר וטרם מימוש זכות ההמלצה, מכרו הזוג את הנחלה שלהם. לאחר מכן, כשביקשו לממש את זכות ההמלצה ועמדו בתנאי ההחלטה, בקשתם נענתה על ידי המושב בחיוב. רשויות מיסוי מקרקעין קבעו כי ההמלצה לקבלת מגרש, לאחר שהזוג כבר אינו בעל נחלה במושב, מהווה מכירת זכות במקרקעין לפי חוק מיסוי מקרקעין. ועדת הערר קיבלה את הערר שכן יש לראות בהמלצה כמכירת זכות במקרקעין רק כאשר לממליץ הכוח המשפטי המחייב את המנהל להחכיר את המגרש למומלץ (צינדורף ע"א 8249/01), דבר שלא מתקיים בנסיבות של החלטת 737 (ארותיים ע"א 3962/97, קיבוץ מפלסים ע"א 4071/02). לפיכך, מימוש זכות ההמלצה במקרה זה אינו מהווה מכירת זכות במקרקעין לפי חוק מיסוי מקרקעין.

ו"ע (ת"א) 44804-11-11 צחי שחם (2013) – לא יקבע יום רכישה חדש לזכויות שיתווספו ע"י תב"ע
בפסק הדין, העורר ביקש לקבוע יום רכישה חדש לזכויות בנייה שיתווספו ע"י תב"ע, מספר שנים לאחר שרכש את הנכס.
נפסק, כי אין כל עיגון חוקי לטענה לפיה, קיים יום רכישה חדש שקשור למועד אישור של תב"ע. הזכויות שנוספו לפי תב"ע הן תוספת ערך ולא ערך חדש. רק המחוקק רשאי לקבוע יום ושווי רכישה חדשים כאשר נוספו זכויות לפי תב"ע. יתכן, כי זהו המצב הרצוי, אולם אין זה המצב המצוי.
עוד נאמר, כי אין כל ספק שרוכש קרקע פרטית משלם עבור כל הפוטנציאל הקיים והעתידי של הנכס. זאת, בשונה מחוכר, הרוכש מבעלי הקרקע זכויות בנייה נוספות, קיימות או עתידיות.
עוד נאמר, כי אין להסתמך על אופן חישוב היטל השבחה ברשויות התכנון, משום שחישוב היטל השבחה מחושב ב"שיטת המקפצה", בשונה מחישוב המס הנהוג במיסוי מקרקעין.


עמ"ש (ת"א) 1076-08 חב' לנד דבלאופמנט אנשטאלט ואח' (2011)
בפסק הדין נאמר, כי רכישת זכויות נוספות מהמינהל לאחר 1983 מחויבת במס רכישה, וכי הדבר דומה לשתי עסקאות, חלק המקרקעין שנרכש עובר לשנת 1983 וחלק המקרקעין שנרכש לאחר מועד זה.
עוד נאמר, כי "יום המכירה" לעניין פירוק האיגוד הוא יום פירוק האיגוד, דהיינו, יום בו נפלה ההחלטה להעביר את המניות לבעלי המניות, בהתאם לסעיף 17 לחוק.
עוד נאמר, כי אי שליחת נימוקים בשלב ראשון אינה מביאה בהכרח לקבלת הערר על הסף. זאת, משום שלא הגיוני שאם תיפול טעות טכנית, תתבטל ההחלטה בהשגה והשומה העצמית תעמוד על כנה. סעיף 79א לחוק העוסק בחיוב המנהל לפרט נימוקיו לאי ההצהרה או השומה העצמית, אינו קובע סנקציה של ביטול. זאת, בשונה מאי מתן החלטה בהשגה במועד. הסנקציה לפי סעיף 79א לחוק, מסורה לשיקול דעת הוועדה אשר תשקול את סבירות שיקול הדעת המנהלי. בנסיבות המקרה נפסק, כי זכויות העוררים לא נפגעו באופן שלא ניתן לתיקון, שהרי כל טענותיהם נשמעו הן בהליך ההשגה והן בשלב הערר.

ב-2011, ב-2011,התפטר המנכ"ל החדש של החברה, לאחר שהחברה התפטרה מ-2011.

בנסיבות המקרה, אין חולק כי התנאי הראשון, לפיו, המתנה הוצהרה כדין ובמועד הקבוע בסעיף 73 לחוק, אכן התקיים. אולם התנאי השני, לפיו, שולם מס הרכישה לפני מות נותן המתנה, לא הוכח בצורה משכנעת. הועדה דנה האם ניתן להתגמש ולוותר על התנאי השני. סוף דבר הועדה פסקה, כי האיחור בתשלום לא נבע באשמת העורר, וכן התנאי של התשלום שנועד למנוע התעלמות ממס עיזבון אינו קיים בענייננו, לכן יש לראות את העורר כנכנס בנעלי נותן המתנה לעניין יום הרכישה.


ו"ע (חיפה) 25729-10-10 אדוארד עבוד ואח' (2011) – מועד הרכישה בקבלת נכס בצוואה
בפסק הדין נאמר, כי אין לקבוע את תאריך הרכישה לפי התאריך שהיורש יבחר לבקש צו ירושה או צו קיום צוואה, אלא תאריך הרכישה מתקיים עם מות המוריש. בנידון דידן, בתאריך בו נפטר המוריש היו בבעלות העוררים שתי דירות מגורים אחרות, ולכן אין מקום לסווג את הדירה שקנו כדירה אחת.


ו"ע (ת"א) 1284-09 שעלים ניהול נכסים בע"מ ואח' (2011) – "יום המכירה" בעסקה הטעונה אישור של ראש ההוצל"פ
סעיף 19(1) לחוק, קובע חריג לכלל הרגיל של "יום המכירה", במכירת מקרקעין באמצעות הליכי הוצאה לפועל, וקובע כי "יום המכירה" הינו היום שבו הושלמה המכירה או הפעולה על ידי הרשות המוסמכת לכך. מטרת הסעיף היא, דחיית יום המכירה במכירה המבוצעת באמצעות הליכי הוצאה לפועל, וזאת לאור חוסר הוודאות השורר לגבי עצם התממשות העסקה ונוכח מאפייניו המיוחדים והייחודיים של הליך זה. לכן, מכירת המקרקעין בהליכי הוצאה לפועל מסתיימת בעת מתן הצו, מכוח תקנה 69 לתקנות הוצל"פ, המורה על רישום המקרקעין על שם הקונה בלשכת רישום המקרקעין.
יצויין כי במקרה זה, חשיבות "יום המכירה" היה קריטי, משום שמס המכירה בוטל בין אישור העסקה לבין מתן הצו ע"י ראש ההוצל"פ.
עוד נאמר, כי אין בפרשנות אותה נוקטת רשות המיסים בהוראות הביצוע, כדי לחייב את בית המשפט בבואו לפרש את דבר החוק. ב-2012, ב-2012, התפטר מתפקידו כ"ר



בו"ע (חיפה) 19393-05-11 יהודית לוביא (2012) נאמר כי:
בחוק ניתנה הגדרה רחבה ל"מכירה", על מנת לתפוס ברשת המס, עסקאות שונות ומגוונות על פי תוכנן הכלכלי. ברי, כי עסקה במקרקעין בעלת תוקף משפטי מחייב מוגדרת כמכירה. אולם, זיכרון דברים שאינו נושא אופי מחייב ואינו בר אכיפה, אין לראות את מועד החתימה כיום המכירה.


החלטת מיסוי 45/07
בהחלטת מיסוי 45/07 נקבע כי:
יום הרכישה במכירת מקרקעין שהועברו בעבר לחברת גוש חלקה ללא תמורה ואשר נתקבלו על ידי בעלי המניות בחברה בעקבות פירוק החברה בפטור ממס לפי סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין, יהא יום רכישתן ההיסטורי לפני העברתן לחברה ללא תמורה, ובהתאם לכך יחולו שיעורי המס ההיסטוריים (יום הרכישה של המקרקעין לפני העברתן לחברה הינו בשנות השלושים).


ב-2016, לאחר שנודע על התפטרותו של ראש הממשלה בנימין נתניהו מתפקידו כמנכ"ל החברה, התפטר מתפקידו כמנכ"א ל החברה.

הלכה זו אינה חלה במקרים בהם נדרש אישור בית המשפט כתנאי לתקיפות של חוזה (תנאי על-פי דין כנדון בספרי).


ה"ב 8/2009 "דמי מפתח" – התרתם בניכוי בחישוב השבח
בה"ב 8/2009 "דמי מפתח" – התרתם בניכוי בחישוב השבח נקבע כי:
בחישוב השבח במכירת זכות במקרקעין ע"י מי שהיה דייר מוגן ורכש את זכות הבעלות, יותרו בניכוי דמי המפתח ששולמו בשעתו על ידי הדייר לצורך רכישת זכות הדיירות המוגנת. הוצאת דמי המפתח תתואם מיום ההוצאה ועד ליום רכישת הבעלות בנכס. לטעמי, יש לשמור את יום הרכישה של זכות החזקה.

ב-2009, ב-2009, ת"א 318.

תחילתו של התיקון הינו ב-1.1.2010. הוראות החוק מעניקות סמכות, לראשונה, להעניק בעלות במקרקעי ישראל לחוכר אשר הוקצתה לו קרקע בתנאי החוק.


עמ"ה (י-ם) 370/99 פנינת טל השקעות ובניה בע"מ נ' פ"ש
עמ"ה (י-ם) 370/99 פנינת טל השקעות ובניה בע"מ נ' פ"ש נקבע כי :
במכירת נכס שהועבר לחברה בתמורה למניות באיגוד מקרקעין בהתאם לסעיף 70 לחוק מיסוי מקרקעין, תחושב העלות המקורית של הכנס כעלות לצורכי מס שבח, ולא על-פי השווי למס הרכישה, וזאת עפ"י עקרונות החשבונאות וכן עפ"י עקרונות המיסוי הכללים (עקרון רציפות המס).


ד"נ 6811/04 מנהל מס שבח נ' שדמי
ד"נ 6811/04 מנהל מס שבח נ' שדמי נקבע כי :
בעסקאות קומבינציה מסוג מכר חלקי אשר בהן בוחר בעל המקרקעין לממש את הפטור על דירת מגורים מזכה (סעיף 49א (ב) לחוק), "יום הרכישה" ו- "שווי הרכישה" של דירות התמורה לצורך קביעת החבות במס שבח הינו מועד עריכת עסקת הקומבינציה והשווי שנקע לה, ולא "יום הרכישה" ו- "שווי הרכישה" ההיסטוריים (בהסתמך על פרק 4 לספרי ועידונו במאמרי שהופיע בהמשפט 2007 בע' 193 ).
קביעה ז מבטיחה רציפות במיסוי השבח ומונעת כפל מס ביחס ליתרת המקרקעין שנשארה בידי הבעלים. משהוחלה ביחס לבעלים פיקציה שלפיה נכלל שווי המקרקעין הצמודים לדירות התמורה בהתאם להוראות סעיף 49א(ב)(1) לחוק וחיוב בעל המקרקעין במס שבח בגין שווי זה במועד עריכת עסקת הקומבינציה, הרי שיש להמשיך ולהחיל פיקציה זו אף בשלב מכירת דירות התמורה.
פסק הדין ניתן בהרכב של שבעה שופטים של בית המשפט העליון, ברוב של שישה שופטים (שופטת המיעוט העדיפה את דעתי בספר ללא העידון לסיטואציה המיוחדת).
אעיר, כי לתכנון המס ההכרחי בטרם תתקבל ההחלטה אם בעסקת קומבינציה כזו כדאי לממש את הפטור לדירת מגורים, נוסף פרמטר של חיסכון אפשרי במס שבח בעת מכירת דירות התמורה (הדירות שלא ימכרו בפטור), כגון בשל אי החלת החישוב הלינארי.


ו"ע (ת"א) 1303/07 ישראל קפיטל פרופרטי אסוסיאיטס אל.אל.סי (2009)
בו"ע (ת"א) 1303/07 ישראל קפיטל פרופרטי אסוסיאיטס אל.אל.סי (2009) נקבע כי:
שווי מכירה הנקוב במטבע זר מתורגם לשקלים ליום המכירה (החוזה), ולפיכך אם חל תיסוף של השקל יחסית למטבע חוץ ביום התשלום בפועל, אין לכך נפקות לשווי המכירה. הלכה זו חלה גם כאשר מדובר במי שרשאי לדווח על הכנסותיו על פי התקנות הדולריות.
שאלה מעניינת, האם ניתן לבקש פתיחת שומה לפי סעיף 85 לחוק במקרה כזה?


מיסוי הרחבות במושבים וקיבוצים
מיסוי הרחבות במושבים וקיבוצים:
1. ה"ב 2/2009 מיום 12.01.2009 מתייחסת להחלטת המינהל 959 שהחליפה את ההחלטה 737 שנקבעה כבטלה בבג"ץ 244/00 הידוע בשם בג"ץ "הקשת הדמוקרטית המזרחית". יצוין, כי החלטה 737 עדין יושמה על הרחבות שהחול בביצוען עד ליום 31.12.2006, ובאזורי עדיפות לאומית עד ליום 05.02.2007. ההחלטה 959 קובעת את התנאים להרחבת הבנייה למגורים בחלק מהמקרקעין שבמשבצת הישוב החקלאי, למומלצים מטעם הישוב (להלן: "ההרחבה"). על פי ההחלטה, לאחר שינוי הייעוד כאמור על ידי המינהל, ייגרעו המגרשים מהמשבצת של האגודה, כאשר ליישוב ניתנה זכות להפנות מומלצים מטעמו לחכירת אותם מגרשים מין המינהל. המלצה ניתנת למי שעבר וועדת קבלה של היישוב, כאשר נאסר על היישוב לגבות כספים מין המומלצים פרט לעלויות הפיתוח. המינהל מחכיר את המגרשים למומלצים ל-49 שנים עם אופציה לחידוש ל-49 שנים נוספות, וזאת לאחר שעמדו בתנאי הסכם הביטוח שנחתם עימם לתקופה של שלוש שנים. בגין החכירה, מחויב החוכר בדמי חכירה מהוונים בשיעור של 91% משווי המקרקעין ללא פיתוח, כאשר באזור עדיפות לאומית דמי החכירה נקבעים לפי הנהוג באותו היישוב.
2. השלכות המס הנובעות מהחלטה 959 הן כדלקמן:
(1) המלצת האגודה אינה מהווה אירוע מס ע"פ חוק מיסוי מקרקעין ("החוק") (וזאת משום שסמכות ההחלטה היא של המינהל בלבד לאור פסיקת ביהמ"ש העליון בעניין).
(2) ע"פ ההוראה "יום המכירה" ב"עסקה א", שבין האגודה לבין המינהל, הוא יום אישור שינוי הייעוד. לדעתי, ניתן להטיל ספק בעמדה זו משום שלאור הפסיקה (ראו, ע"א 8249/01 מנהל מס שבח נגד צינדורף ו–ע"א 4071/02 קיבוץ מפלסים נ' מנהל מיסוי מקרקעין), ניתן לטעון שכלל לא קיימת עסקה שכזו. ב"עסקה ב", שבין המינהל לבין החוכר (שכאמור זו העסקה הרלוונטית היחידה), "יום המכירה" הוא יום אישור עסקה זו על ידי המינהל.
(3) ע"פ ההוראה, "בעסקה א" היישוב פטור לפי סעיף 60 לחוק, מאחר ומדובר במכירה ללא תמורה לרשויות המדינה, בעוד שהרוכש, קרי המינהל, פטור ממילא ממס לפי סעיף 42 לחוק הפרשנות (כאמור, ניתן לכפור בקיום עסקה זו בכלל, ולמצער ניתן לטעון שעסקה זו מבוצעת ביום ביצוע "עסקה ב").
(4) ב"עסקה ב" המוכר הוא המינהל, אשר פטור ממס כאמור, בעוד שהרוכש הוא החוכר, חייב בתשלום מס רכישה. "שווי המכירה" ע"פ ההוראה הוא התשלום המשולם על ידי החוכר למינהל, בצרוף כל התשלומים אשר שולמו על ידו לכל גורם שהוא. ניתן לחלוק גם על עמדה זו, שהרי לאור הפסיקה לעיל העסקה היחידה לפי החוק היא בין החוכר למינהל ותשלומים לגורם אחר כגון לאגודה ולקבלן הביצוע אינם כפופים לחוק, אם כי סביר שהם כפופים למה"כ. לאור הפסיקה הנ"ל, כל עוד היא לא תשונה או תאובחן בפסיקה אחרת של בית המשפט העליון.
(5) הוצאות פיתוח יוספו לשווי המכירה, אם בכלל, בהתאם להלכת שרביט.



ע"א 345/04 וינברג נ' מנהל מס שבח מקרקעין מחוז תל אביב
בע"א 345/04 וינברג נ' מנהל מס שבח מקרקעין מחוז תל אביב נקבע כי:
כאשר בעלים של מקרקעין שנרכש לשיעורין במועדים שונים, מוכר את המקרקעין או כמו במקרה זה את חלקם, שווי הרכישה שלו ומועד הרכישה שלו (וגם הניכויים, י' ה') משוקללים באופן יחסי לכל המקרקעין על פי מועדי הרכישות השונים. אין הבעלים רשאי לייחס אותם לרכישה מסוימת בלבד (מתוך הרכישות החלקיות שנעשו).

לדעתי, יש לקבוע חריג לכלל לעיל שבמבוסס על חוק המקרקעין והפסיקה (ע"א 45/80 קלמס שהחילה אותו על מיסוי מקרקעין). החריג הוא כאשר המוכר מוכיח שמכירה מסוימת מתייחסת לחלק מסוים מתוך החלקים שנרכשו בעבר, ובדרך כלל הדבר אפשרי כאשר מדובר בקרקע לא הומוגנית אשר ניתן לזהות רכישה מסוימת עם חלק מסוים בקרקע.

השופט רובינשטיין, בדעת מיעוט, היה בדעה כי הנישום הצליח במקרה זה להוכיח את הייחוס הספציפי. וזאת, מאחר שחלפה פחות משנה מאז רכש הנישום את אותו החלק (שהצטרף לחלק אחר אשר היה לנישום עובר לרכישה הנוספת), ועד ליום המכירה הנדונה, ובמחיר זהה (במקרה זה אגב נטילת אותה הלוואה ששימשה לשתי המכירות). וכי לדעתו גם אם דיני הקניין קובעים אחרת, הרי זה מקרה שמוצדק לסטות מהם (אגב ציטוט מאמרנו הוותיק, יצחק הדרי ואברהם אלתר "החקיקה האזרחית בראי דיני המיסים" עיוני משפט י 429 (תשמ"ד))).

לדעתי, בהנחה שלא השתנה שווי השוק של הקרקע הנדונה בתקופה הרלוונטית הצדק הוא עם שופט המיעוט, כי מדובר בפרשנות תכליתית נכונה של החוק, ואין צורך בתיקון החוק כמו שסבור הרוב.


ב-2006, ב-2006, התפטרה-1006 מ-2006.

יום המכירה הוא היום שבו הגיעו הצדדים לכדי הסכם מחייב. בית המשפט הסתמך על ע"א 781/79 מנהל מס שבח נ' גן חברה להשקעות. לדעתי, מעניין לעמת פסקי דין אלו עם הקביעה בע"א 80/83 רוזנברג נ' מנהל מס שבח שבו נקבע כי יום הסכם מקדמי, של בקשה לרכישת דירה מקבלן, היווה את יום המכירה. אם כי, במקרה של רוזנברג נתלווה לבקשת הרכישה תשלום של 80% משווי הדירה ועובדות נוספות שגיבשו את מסוימות העסקה, בעוד שבמקרה של שמי כהן נתלווה למכתב המציע 20% משווי הרכישה, דבר שהוכיח את רצינות כוונת המפקיד ותו לא. הדגש הוא, על-כן, של איתור היום שבו השתכללו ההצעה והקיבול למכור ולקנות את המקרקעין, יום שאינו בהכרח יום חתימת ההסכם הפורמלי. יום זה נקבע לאחר שקילת מכלול הראיות והתנהגות הצדדים (ראו סעיף 7.23 בעמ' 57 לכרך ב – חלק ראשון לספריי).
במקרה דנן של שמי כהן, חלוף הזמן בין יום הפקדת הכסף ליום חתימת החוזה היה ימים מספר בלבד, דא עקא שהיום המדויק היה קרדינלי לשאלה אם חלפו ארבע שנים מאז מכירת דירת מגורים קודמת בפטור. לפיכך, קביעת יום המכירה למועד המאוחר יותר אפשרה את קבלת הפטור בניגוד לעמדתו של המנהל.


ו"ע (חי') 9031/08 צופר
בו"ע (חי') 9031/08 צופר נקבע כי:
יום מכירת דירה בדרך מתן ייפוי כוח בלתי חוזר לעורכי הדין, אינו יום מתן ייפוי הכוח אלא היום שבו נכרת חוזה המכר ונעשתה העסקה כמה חודשים לאחר מכן. בית המשפט הסתמך על דעתי בספר כי לא קיימת מכירה לצורך חוק מיסוי מקרקעין ללא עסקת יסוד שבגינה ניתן ייפוי הכוח.


ו"ע (ת"א) 1179/05 קירשנבוים
בו"ע (ת"א) 1179/05 קירשנבוים:
נדחתה טענת שיתוף בנכסים לגבי נכס שנרכש בידי האב בשנת 1948 ואשר ההורים נישאו ב -1955, והאב נפטר ב – 1975, ואשתו (אם הבן היורש) הסתלקה מהירושה (לפיכך נדחתה טענה שיש לקבוע את יום הרכישה ליורש לתקופה שבה הוא זכאי לשיעורי מס מוגבלים – היסטוריים, ולא ליום הפטירה של האב).


ו"ע (ת"א) 1415/05 עופר מירצקי ושות'
נקבע כי זכויות בנייה שנוספו לנכס עקב שינוי תכנית ('תב"ע') לאחר יום המכירה (יום העסקה) יש לשייכם ליום המכירה (יום החוזה) ולא למועד שינוי התוכנית.
הדבר רלוונטי, לדעתי, לדוגמה, אם יום החוזה קדם ליום הקובע, 07/11/2001, ויום שינוי התוכנית ארע מאוחר לאותו היום, ולפיכך אין לקבל טענה שתוספת השווי עקב שינוי התוכנית כפוף ל – 20% מס שבח ולא להוראת הליניאריות הכללית.


ע"א 10275/05 דדש ואח' נ' מנהל מס שבח מקרקעין – ירושלים
בע"א 10275/05 דדש ואח' נ' מנהל מס שבח מקרקעין – ירושלים נקבע כי:
הסכם פשרה עם רשויות המס הוא מחייב ונדחתה עובדתית הטענה שאותו הסכם התבסס על ה"ב 24/85, השגויה מבחינה משפטית לטענת המערערים.
אעיר, שהשאלה המהותית לא נידונה כלל והיא מהו יום הרכישה ושווי הרכישה של נישום שרכש זכותו בנכס בשני שלבים, בשלב ראשון הוא היה דייר מוגן בנכס, כמו בפסק הדין הנידון, ובשלב מאוחר יותר הוא רכש את הבעלות בנכס. לדעתי, כפי שהיא מובאת בכרך ב – חלק ראשון לספרי מיסוי מקרקעין (בעמ' 224-228), יש להכיר ביום הרכישה כיום רכישת הדיירות המוגנת, ולייחס שווי רכישה ליום זה, ושווי רכישה נוסף ליום בו נרכשה הבעלות. זאת, למרות שבתקופה הראשונה חל חלק ה' לפקודה כי לא דובר "בזכות במקרקעין", ורק החל מיום רכישת הבעלות חל חוק מיסוי מקרקעין. לשיטתי, רק כך תושג התוצאה הכלכלית הנכונה, שכן בשני החיקוקים גם יחד מדובר בזכות הונית שרק מסיבות היסטוריות היא נשוא שני חיקוקים נפרדים.


ו"ע (חי') 8042/07 שנער
בו"ע (חי') 8042/07 שנער נקבע כי:
נחלה שהגיעה לנישום בשתי הורשות, האחת לפני 01.04.1981, והאחרת לאחר מכן, יפוצל היום ושווי הרכישה של הנישום בהתאם לשתי הירושות, כך שרק לגבי חלק אחד יהיה זכאי לשיעור המס ההיסטורי של יום החכירה המקורי של הנחלה ב 1951, ואילו לחלק האחר נקבע השווי ויום הרכישה ליום הפטירה שהיה בשנת 1976, ומאז חלים שיעורי המס הרגילים.


החלטת מיסוי 23/06 (מיסים, כ'(4) ג-49)
בהחלטת מיסוי 23/06 (מיסים, כ'(4) ג-49) נקבע כי קבלת פיצויים על פי הסכם מוקדם להפקעה על-ידי הרשות ייחשב ל"הפקעה" לצורך הפטור החלקי ממס לפי ס' 48ג לחוק. יום המכירה נקבע לפי האמור בס' 19 לחוק.

ו"ע (ת"א) 1037/07 אלעזרה
בו"ע (ת"א) 1037/07 חסון אלעזרה נקבע כי:
מועד ההסתלקות של יורש מהירושה הוא יום הרכישה של היורש המוטב ולא יום הפטירה של המוריש. לפיכך, המוטב נקבע כבעל דירת מגורים יחידה, בעוד שביום הפטירה הייתה לו דירה נוספת שנמכרה לאחר מכן (אבל מעל ל-18 חודשים לפני דירת הירושה).